República de Panamá Tribunal Administrativo Tributario

República de Panamá

Tribunal Administrativo Tributario

Resolución de Fondo n.° TAT-RF-017 de 8 de marzo de 2021

Expediente: TAT-158-18

VISTOS

El licenciado -------------------------, actuando en calidad de apoderado especial sustituto del

contribuyente --------------------------, S.A. con RUC ---------------------------, presentó ante

este Tribunal Recurso de Apelación contra la Resolución n.° 201-0111 de 8 de enero de

2018, dictada por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas,

mediante la cual se determinó de oficio la renta neta gravable de dicho contribuyente

para el período fiscal 2014 por la suma de B/.1,464,149.05, y en función a ello, se le

exigió el pago de B/.366,037.26 nominal y B/.36,603.73 de recargo en concepto de

Impuesto sobre la Renta, más B/.43,924.47 nominal y B/.4,392.45 de recargo, en

concepto de Impuesto Complementario, ambos para el período fiscal 2014.

Mediante Resolución n.° TAT-ADM-300 de 4 de septiembre de 2018 (f.14 del

expediente de segunda instancia), este Tribunal dispuso admitir dicho Recurso de

Apelación dado el silencio administrativo negativo por parte de la Dirección General de

Ingresos, y después de verificar el cumplimiento de los requisitos de admisibilidad en

segunda instancia. Cumplido el proceso de notificación de dicha resolución, éstos

designaron a la licenciada --------------------------------------- como su apoderada especial

(f.22 del expediente de segunda instancia), la cual presentó Escrito de Oposición a la

alzada (fs.23-25 del expediente de segunda instancia), solicitando se mantenga en todas sus

partes del decisión impugnada.

A fin de atender el aspecto probatorio de este proceso administrativo tributario, se dictó la

Resolución n.° TAT-PR-058 de 16 de mayo de 2019 (fs.31-33 del expediente de segunda

instancia), en donde se indicó que las documentaciones aportadas con la alzada no

ameritaban pronunciamiento alguno, dado que tanto el poder como la certificación de

silencio administrativo habían sido analizadas en la Resolución n.° TAT-ADM-300 de 4 de

septiembre de 2018, como parte de los requisitos de admisibilidad. En cuanto a la prueba

documental 4 (fs.35-37 del expediente de primera instancia), la misma no fue admitida por

inconducente, ya que “la misma no guarda relación con el período fiscal auditado y cuya

renta neta gravable fue determinada de oficio”. Con relación a las pruebas B y C

identificadas como “PRUEBA DE INFORME” y “PRUEBA PERICIAL EN

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MATERIA CONTABLE” respectivamente, fueron rechazadas por improcedentes, en

primer lugar, porque “incumbe al contribuyente demostrar con los documentos idóneos la

presentación de la Declaración Jurada de Renta del año 2014, así como los supuestos pagos

que solicita pidamos como prueba de informe”, y sobre la prueba pericial, porque tal como

se hizo constar en el Informe de Fiscalización del 14 de agosto de 2017 (fs.1-7 del

expediente de primera instancia) y posteriormente en la Resolución n.° 201-0111 de 8 de

enero de 2018 (fs.8-13 del expediente de primera instancia), fue el contribuyente quien

incumplió con la presentación de sus libros y documentos de contabilidad cuando la

Administración Tributaria se los requirió, lo que en definitiva la obligó a gravarla de oficio,

en función a los formularios 430 de ITBMS que sí había presentado.

Habiéndose otorgado en esa misma resolución de pruebas, el término para que las partes

presentaran sus alegatos finales conforme lo dispone el artículo 152 de la Ley 8 de 2010,

sólo cumplió con dicha oportunidad procesal de manera oportuna, el licenciado --------------

-----------------------, actuando en calidad de apoderado especial sustituto del contribuyente -

-------------------------------------, S.A. (fs.41-43 del expediente de segunda instancia),

reiterando su solicitud de revocatoria de la decisión impugnada.

A pesar de lo anterior, habiéndose cumplido todas las etapas para que el Tribunal se

pronunciara en el fondo, y en función a los alegatos finales del recurrente, el Tribunal

consideró que se hacía necesario acreditar algunos elementos probatorios mediante un

peritaje contable, a fin de examinar parte de la documentación a la que no tuvo acceso la

Administración Tributaria para tomar la decisión recurrida, motivo por el cual se dictó la

Resolución nº TAT-PR-041 de 7 de septiembre de 2020 (fs.44-46 del expediente de

segunda instancia), con el objetivo de solventar gran parte de los argumentos expuestos por

el contribuyente en cuanto a derechos presuntamente soslayados, con fundamento en los

artículos 1240-G del Código Fiscal y 182 de la Ley 38 de 2000.

Artículo 1240-G. El organismo o funcionario superior que de conformidad

con la ley deba tramitar un recurso de apelación, podrá ordenar la práctica de

las pruebas que juzgue necesarias para la acertada resolución del asunto,

debiendo, cuando ejercite tal facultad, poner estas pruebas en conocimiento

del interesado para que dentro del plazo de ocho días hábiles alegue respecto

de ellas lo que estime procedente.

Este mismo plazo para alegar se concederá al apelante cuando se hubiesen

practicado pruebas de conformidad con el artículo anterior.

Artículo 182. La autoridad de segunda instancia estará facultada para ordenar

que se practiquen aquellas otras pruebas que sean indispensables o necesarias

para esclarecer los hechos fundamentales para la decisión que deba adoptar.

Cumplido el proceso de notificación, toma de posesión y el término concedido por este

Tribunal, incluyendo la prórroga solicitada (fs.51-62 del expediente de segunda instancia), el

28 de octubre de 2020 se presentó al Tribunal en calidad de Perito Contable, el licenciado --

-------------------------------------------, para entregar como en efecto hizo el Informe Pericial


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requerido (fs.63-72 del expediente de segunda instancia), en función a la designación que

este Tribunal le había hecho para la práctica del dictamen pericial ordenado, acto de entrega

al cual acudieron los apoderados legales de ambas partes, y en donde el perito contestó varias

preguntas del Tribunal.

Dentro del término de Ley concedido para que las partes presentaran sus alegatos

relacionados con la prueba pericial ordenada de oficio por este Tribunal, ambas partes por

intermedio de sus apoderados legales presentaron sus Alegatos (fs.152-164 del expediente de

segunda instancia), en los cuales el recurrente reiteró la solicitud planteada en el recurso de

alzada, mientras que la apoderada legal del Fisco se opuso al peritaje ordenado por el

Tribunal, y en consecuencia reiteró su solicitud de confirmación de la resolución impugnada.

ANTECEDENTES

Este proceso administrativo tributario tuvo como antecedente probatorio, el Informe de

Auditoría Integral confeccionado el 14 de agosto de 2017 por los auditores del

Departamento de Auditoría y Fiscalización Tributaria de la Dirección General de Ingresos

(fs.1-7 del expediente de primera instancia), los cuales fueron autorizados para realizarle una

auditoría integral al contribuyente --------------------------------, S.A., mediante Carta de

Presentación n.° 7220000001505 de 2 de agosto de 2017, a fin de verificar su renta e ITBMS

para los períodos fiscales 2014 al 2017. Después de verificar la situación fiscal del

contribuyente, los auditores pudieron comprobar que el contribuyente se encontraba omiso en

la presentación de las Declaraciones Juradas de Renta de los años 2014, 2015 y 2016, y que a

pesar de requerirle los libros y documentos de contabilidad vía correo electrónico y por carta

desde el 2 de agosto de 2017, éstos hicieron caso omiso a tales requerimientos fiscales. A

pesar de ello, los auditores pudieron verificar en el sistema e-tax, que el contribuyente sí

había presentado los formularios (430) de ITBMS de los años 2013, 2014, 2015 y 2016, lo

que motivó a gravarle de oficio el impuesto sobre la renta conforme los artículos 710 y 713

del Código Fiscal para los años 2014 (B/.1,464,149.05), 2015 (B/.1,327,630.31) y 2016

(B/.983,796.45), dado que no aportó documentos sustentadores ni registros correspondientes

al crédito fiscal. Adicionalmente, también se le calculó el impuesto complementario y la

multa por no presentar dichas declaraciones de renta conforme la ley.

Con base en las conclusiones que fueron expuestas por los auditores fiscales en el informe

fechado 14 de agosto de 2017, la Dirección General de Ingresos dictó la Resolución n.° 201-

0111 de 8 de febrero de 2018 (fs.8-13 del expediente de primera instancia), por medio de la

cual y con fundamento en el artículo 746 del Código Fiscal, se le determinó de oficio la

renta neta gravable de dicho contribuyente para el período fiscal 2014 en B/.1,464,149.05,

mientras que el Impuesto Complementario fue determinado en B/.450,957.91, y en

función a ello, se le exigió el pago de B/.366,037.26 nominal y B/.36,603.73 de recargo en

concepto de Impuesto sobre la Renta, más B/.43,924.47 nominal y B/.4,392.45 de

recargo, en concepto de Impuesto Complementario, también para el período fiscal 2014.


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Una vez notificada en debida forma la citada resolución, el licenciado -----------------------,

actuando en calidad de apoderado especial sustituto del contribuyente ----------------------------

----, S.A, presentó el 18 de abril de 2018 Recurso de Reconsideración contra la Resolución

n.° 201-0111 de 8 de febrero de 2018 (fs.24-31 del expediente de primera instancia), por

medio del cual se opuso a la determinación de la renta gravable conforme las ventas y prestación

realizados por el contribuyente en el año 2014, sin tomar en cuenta su renta bruta ni los costos y

gastos deducibles en los que incurrió para generar dicha renta y la conservación de la fuente.

Con fundamento en el artículo 695 del Código Fiscal, el recurrente argumentó, que para

establecer la renta gravable del 2014, la Administración Tributaria no contempló la disminución

de los ingresos por devoluciones que ascendieron a B/.203,142.19, por lo que su renta bruta en

realidad fue de B/.1,261,006.86.

Adicionalmente indicó el recurrente, que la Administración Tributaria tampoco contempló para

el año 2014, los costos por la suma de B/.86,228.00 y gastos por la suma de B/.906,449.34

ocasionados para la producción de la renta y la conservación de la fuente del contribuyente,

según lo establecen los artículos 697 del Código Fiscal y 19 del Decreto 170 de 1993, y que

según explicó el recurrente, fueron efectivamente realizados y están documentados mediante

facturas y otros documentos equivalentes en la base de registros de contabilidad según el

sistema de devengado.

Con base en dichas argumentaciones y explicaciones, el recurrente concluyó su objeción parcial

al cálculo oficioso de la renta gravable del contribuyente, señalando lo siguiente:

“3.3 Considerando los ingresos brutos generados, los costos y gastos

deducibles incurridos, así como el arrastre de pérdidas y el crédito derivado

del pago del impuesto estimado correspondiente a la declaración jurada de

2013, resulta que el monto del Impuesto sobre la Renta que corresponde

pagar a -------------------------------- en relación al período fiscal 2014, asciende

a la suma de B/.10,016.08.” (Ver f.27 del expediente de primera instancia)

Finalmente, y con relación al impuesto complementario exigido, el recurrente tampoco

reconoció el alcance fiscal establecido en la resolución impugnada, pues a su criterio el mismo

no podía determinarse con base a la renta gravable e impuesto sobre la renta establecido por los

auditores fiscales, sino en atención a una renta gravable de B/.256,117.32 menos el impuesto

sobre la renta de B/.64,029.33, tal como se explicó en el punto 3.3 de su reconsideración, por lo

que “el saldo resultante asciende a la suma de B/.192,087.99, la cual se le aplica el 40%, lo que

da el monto de B/.81,720.08, siendo que luego de aplicar a su vez el 10%, se tiene que da el

monto de B/.7,683.52, en concepto de Impuesto Complementario que debe pagar ----------------

-------------------------, para el año fiscal 2014, conforme el inciso g) del artículo 733 del Código

Fiscal”. Con fundamento en las razones expuestas, el recurrente concluyó solicitando la

revocatoria de la Resolución n.° 201-0111 de 8 de febrero de 2018, “puesto que no refleja el


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Impuesto sobre la Renta y el Impuesto Complementario para el año 2014 que debe pagar -----

--------------------------------, S.A.”

SEGUNDA INSTANCIA

En segunda instancia, el recurrente, al igual que ocurrió con el Recursos de Reconsideración,

planteó idénticos argumentos en su Recurso de Apelación, solicitando la revocatoria de la

Resolución n.° 201-0111 de 8 de febrero de 2018, “puesto que no refleja el Impuesto sobre

la Renta y el Impuesto Complementario para el año 2014 que debe pagar ------------------------

---------, S.A.” (fs.1-8 del expediente de segunda instancia), sin embargo y en adición a la

copia de la declaración jurada del período fiscal 2013 que había sido presentado con el

recurso de reconsideración (fs.35-37 del expediente de primera instancia), solicitó como

pruebas de segunda instancia con fundamento en el artículo 1240-D del Código Fiscal, la

práctica de una “PRUEBA DE INFORME” y una “PRUEBA PERICIAL EN MATERIA

CONTABLE”.

Al respecto de dichas pruebas en segunda instancia, resulta oportuno indicar, que las mismas

fueron rechazadas mediante la Resolución n.° TAT-PR-058 de 16 de mayo de 2019 (fs.31-

33 del expediente de segunda instancia).

Contra los hechos, argumentos y pruebas presentadas por el recurrente en su Recurso de

Apelación, la Administración Tributaria por intermedio de la licenciada ----------------------

------------------, presentó Escrito de Oposición a la alzada (fs.23-25 del expediente de

segunda instancia), solicitando mantener en todas sus partes la decisión impugnada, pues

contrario a los argumentos expuestos por el recurrente, fue el contribuyente quien

incumplió con su deber de presentar la Declaración Jurada de Renta del año 2014 y

subsiguientes 2015 y 2016, además de que no atendió la notificación hecha por los

auditores para que presentara sus libros y documentos de contabilidad, lo que obligó a éstos

a realizar una determinación de oficio de su renta gravable tal cual dispone el artículo 746

del Código Fiscal, considerando para ello la única información fiscal que tenían para dicho

período, que era la declaración de ITBMS de dicho período fiscal. Con relación a los

montos indicados por el recurrente en los puntos 2.2 y 2.3 de sus recursos, la funcionaria de

la Administración Tributaria indicó, que los mismos no pueden ser considerados porque no

se pueden tener como finales y ciertos, ya que se fundamentan en una declaración

presentada de manera extemporánea y que no ha podido ser verificada. Es por lo

anterior, que solicitó al Tribunal mantener en todas sus partes la Resolución n.° 201-0111

de 8 de febrero de 2018.

Tal como se indicó ut supra, durante la fase probatoria este Tribunal dictó la Resolución

n.° TAT-PR-058 de 16 de mayo de 2019 (fs.31-33 del expediente de segunda instancia),

en la cual se decidió no admitir por inconducente la copia de la Declaración Jurada de

Renta del período fiscal 2013, pues “la misma no guarda relación con el período fiscal

auditado y cuya renta neta gravable fue determinada de oficio”. En cuanto a las demás


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pruebas solicitadas en segunda instancia y que fueron identificadas por el recurrente como

“PRUEBA DE INFORME” (Prueba B) y “PRUEBA PERICIAL EN MATERIA

CONTABLE” (Prueba C), las mismas fueron rechazadas por improcedentes, conforme se

explica en la propia resolución de este Tribunal.

Finalmente, en la fase de alegatos escritos (fs.41-43 del expediente de segunda instancia),

la cual sólo fue aprovechada por los apoderados del contribuyente, éstos reiteraron los

mismos argumentos propuestos en su Recurso de Apelación, es decir, que la

Administración Tributaria solamente consideró como renta gravable el monto por las

ventas y prestación de servicios realizados por --------------------------------- en el año 2014,

pero sin tomar en cuenta su renta bruta ni los costos y gastos deducibles incurridos para

generar dicha renta, por lo que a su criterio se desconoció lo estipulado en el artículo 695

del Código Fiscal, y es por ello que solicitaron la revocatoria de la resolución impugnada,

aunado a que según el recurrente, la Administración Tributaria había admitido la

presentación de la declaración jurada de rentas del año 2014, sobre la cual el informe de

auditoría no había realizado análisis alguno.

En función a los alegatos finales del recurrente, este Tribunal dictó la Resolución nº TAT-

PR-041 de 7 de septiembre de 2020 (fs.44-46 del expediente de segunda instancia), ya

que era necesario acreditar algunos elementos probatorios mediante un peritaje contable, el

cual se auxiliaría en la documentación a la que no tuvo acceso la Administración Tributaria

para tomar la decisión recurrida, con fundamento en los artículos 1240-G del Código Fiscal

y 182 de la Ley 38 de 2000.

Cumplidos los procedimientos de toma de posesión y notificación del perito designado por el

Tribunal, el licenciado -----------------------------------------, se procedió con el levantamiento

del “Acta de Entrega del Dictamen Pericial”, donde la Magistrada Sustanciadora y las

partes realizaron las siguientes preguntas y el perito designado respondió así (fs.63-65 del

expediente de segunda instancia):

El Tribunal preguntó:

“Diga el perito, si se afirma y ratifica del contenido del Informe Pericial

presentado al Tribunal en la mañana del día de hoy. CONTESTÓ: Buenos días

Honorable Magistrada, colegas, efectivamente me ratifico y reafirmo todo lo

expresado y contenido en el Informe Pericial entregado en la mañana de hoy a

este augusto Tribunal.”

El abogado del contribuyente preguntó:

“Señor perito, en la pregunta n.º 3, respecto a los costos y gastos incurridos por

mi representada, usted hace referencia la anexo n.º 4 y al mismo tiempo no hace

mención al monto total de tal costos y gastos en su respuesta, le pregunto si el

monto de estos serían las cifras a las que usted hace referencia en el cuadro

detallado en la respuesta a la pregunta n.º 6. CONTESTÓ: Efectivamente puedo

reafirmar que producto de nuestro examen llevado a cabo en las oficinas de -----

---------------------------, S.A., tuve la oportunidad de examinar la documentación

que respalda los registros contables del periodo 2014. Para ello me

suministraron y que consta inclusive en mi computadora, el volumen de todas


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las operaciones ocurridas en ese periodo y que se encuentran en los subsidiarios

computarizados donde se refleja el movimiento de ingresos, costos y gastos que

efectivamente se resumen y se presentan en la respuesta n.º 6 y que consta

efectivamente este resumen en el cuadro análisis de Impuesto Complementario.

Aquí se resumen todas las operaciones ocurridas en dicho periodo fiscal. –

PREGUNTADO: En la respuesta n.º 6, se hace mención a un Impuesto causado

por la suma de B/.64,029.33, ¿podría indicarnos el perito a qué impuesto se

refiere? – CONTESTO: De acuerdo, a nuestro análisis reflejado en la respuesta

n.º 6, observamos que la suma de B/.64,029.33, corresponde al producto de

nuestro análisis el cual se refiere puntualmente al Impuesto causado sobre la

Renta de las Operaciones del año 2014, este es el producto de nuestro análisis.”

La abogada de la DGI preguntó:

“PREGUNTADO: Empezaré con la pregunta n.º 2, en esta pregunta el perito

nos ofrece un cuadro en donde detalla las operaciones gravadas, exentas,

devoluciones en ventas gravadas, más que nada quisiera que el perito nos aclare

si verificó las Declaraciones de ITBMS y también si verifico las cuentas del

contribuyente a fin de determinar la fuente con la que elaboro el cuadro que nos

presenta. –CONTESTO: Efectivamente como parte de nuestra pericia,

revisamos los movimientos de saldos, vía computadora que nos suministró el

contribuyente y pudimos revisar el flujo de sus operaciones tanto de ingresos,

costos y gastos e inclusive otros ingresos que se generaron como producto de

las operaciones ocurridas durante el año 2014. Inclusive en uno de nuestros

anexos, también incluimos todo lo relacionado al ITBMS, en el cual se resumen

como consecuencia las operaciones ocurridas en ese periodo fiscal y que fueron

debidamente reportadas en su momento a la Dirección General de Ingresos. De

manera que el cuadro que presentamos en el cual se detallan por mes las

devoluciones en ventas gravadas, fue analizado por nuestra parte.” --

PREGUNTADO: (…) “Mi pregunta en todo caso sería el monto especifico de

los costos y gastos y si en el anexo n.º 4, a que se refiere se encuentra el detalle

de específicamente en qué consistieron estos costos y gastos. También quisiera

consultarle al perito, si verificó el anexo n.º 72, que presentó en la Declaración

Jurada de Rentas del año 2014, que presento el contribuyente el 25 de abril de

2018. – CONTESTO: Efectivamente licenciada usted tiene toda la razón que,

en este informe, no fui lo suficientemente claro con el detalle de los costos y

gastos, no obstante en el cuadro a que hago referencia en la respuesta n.º 6,

efectivamente tanto la cifra correspondiente a los costos deducibles por la suma

de B/.86,228.00, como los gastos deducibles por la suma de B/.906,449.34, son

el resumen de lo examinado en las cuentas de operaciones de ----------------------

----------, S.A., en que consta en nuestra computadora y no lo imprimimos por

su volumen pero que es el producto de las operaciones regulares de la empresa,

tal como se evidencia en todos los otros anexos que adjunto aquí que

demuestran que los costos y gastos ocurridos, durante el año 2014, fueron para

generar y conservar las fuentes de las operaciones de esta empresa en el año

2014, igualmente como parte de nuestra revisión analizamos el anexo n.º 72, al

cual hace referencia la licenciada -------------. PREGUNTADO: En su informe

nos señala los documentos suministrados por ------------------------, S.A., en el

cual nos indica que el contribuyente le suministró copia de recibos de pago a la

Caja de Seguro Social, contratos de arrendamiento y otras copias que fueron

utilizadas para el informe, quisiera que nos ampliara por qué el contribuyente

no le suministro los documentos originales y de los que usted observó de estos

documentos y si satisfacen lo señalado en la norma para tener estos gastos

como deducibles de acuerdo al artículo 19 y 22 del Decreto Ejecutivo 170 del

1993. – CONTESTO: Hago un resumen de la forma y contenido en que

llegamos a cabo esta revisión, en primer lugar para el análisis y recibo de la

documentación de parte de ------------------------, S.A., nos reunimos en varias

ocasiones con el Gerente de la empresa, ---------------- y el licenciado ------------

-------------------, auditor externo de la empresa quienes me suministraron o

exhibieron toda la evidencia y documentos originales que fueron los

instrumentos que se utilizaron para contestar cada una de estas preguntas. Como

parte de nuestro examen obviamente que le solicitamos copias que fueron las


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que anexamos a nuestro informe de documentos tales como pago a proveedores,

pago a la Caja de Seguro Social, contratos de alquiler, entre otros que sustentan

y respaldan nuestro examen. Por lo que con estas evidencias a la empresa le

sirvieron para garantizar la fuente y conservación de sus ingresos del año 2014,

tal como lo establece la norma.” (…)

En cuanto al Informe Pericial presentado por el perito designado por el Tribunal, licenciado

------------------------------ (fs.66-72 del expediente de segunda instancia), estas fueron las

respuestas a las interrogantes planteadas por el Tribunal, que tal como se dejó consignado en

la Resolución nº TAT-PR-041 de 7 de septiembre de 2020:

1. Determine el perito, cuáles fueron los ingresos o renta bruta gravable de ------

---------------------------, S.A. en Panamá, durante el período fiscal 2014?

RESPUESTA No. 1:

“De acuerdo al examen llevado a cabo sobre los registros oficiales de

contabilidad, en particular las cuentas del Mayor General y en los Movimientos

de Ingresos, Costos y Gastos de --------------------------, S.A., se determinó que los

ingresos o renta bruta gravable de esta empresa en Panamá, durante el período

fiscal 2014, fueron Un Millón Cuatrocientos Sesenta y Cuatro Mil Ciento

Cuarenta y Nueve con 05/100 (B/.1,464,149.05). Este importe coincide con lo

reportado en la Declaración Jurada de Rentas presentada por -----------------------

----, S.A., ante la Dirección General de Ingresos en el período 2014.”

2. Determine el perito, si el contribuyente de -----------------------------, S.A.,

realizó devoluciones o descuentos en ventas o prestación de servicios durante

el año 2014. En caso afirmativo, indicar el monto total de éstas y adjuntar las

constancias documentales de las mismas.

RESPUESTA No. 2:

“De acuerdo al examen llevado a cabo sobre los registros oficiales de

contabilidad, en particular las cuentas del Mayor General y en los Movimientos

de Ingresos, Costos y Gastos de ---------------------------, S.A., esta empresa realizó

devoluciones en ventas durante el año 2014 por la suma de Doscientos Tres Mil

Ciento Cuarenta y Dos con 19/100 (B/.203,142.19). En el cuadro que

seguidamente se presenta se observa el detalle de las devoluciones por mes para

el período 2014.” (Ver foja 70 del expediente de segunda instancia)

3. Determine el perito, si el contribuyente de -----------------------------, S.A.,

incurrió en costos y gastos necesarios para la generación de renta en Panamá

y conservación de la fuente durante el año 2014. En caso afirmativo,

expliquen en qué consistieron, incorporen la documentación sustentadora de

éstos y el monto total de los mismos.

RESPUESTA No. 3:

“Efectivamente de acuerdo al examen llevado a cabo en los registros oficiales de

contabilidad de ----------------------------, S.A., específicamente en las cuentas del

Mayor General, el Movimiento de Ingresos, el Movimiento de Costos y Gastos y

en los importes reportados en la Declaración Jurada de Renta presentada ante la

Dirección General de Ingresos, el contribuyente efectivamente incurrió en costos

y gastos necesarios para la generación de renta en Panamá y conservación de la

fuente durante el año 2014.

Examinamos la documentación física que sustentan lo registrado en las cuentas

contables, pero debido a su alto volumen no se adjuntan en este documento; sin


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embargo, se conforme a nuestra validación los mismos constan en las

transacciones de la empresa.

Véase Anexo No.4” (fs.135-147 del expediente de segunda instancia)

4. Determine el perito, si el contribuyente de ------------------------------, S.A., tuvo

arrastre de pérdidas para el año 2014, en cuyo caso, indiquen el monto total y

acrediten documentalmente los mismos.

RESPUESTA No. 4:

“De acuerdo a la documentación suministrada por el contribuyente -----------------

----------------------, S.A., ésta si tuvo arrastre de pérdidas para el año 2014, tal

como se observa en el cuadro que a continuación se presenta:” (…)

“Véase en el anexo No. 5, que se adjunta, copia de la Declaración de Jurada de

Rentas correspondiente al periodo fiscal 2013.” (fs.148-151 del expediente de

segunda instancia)

5. En función a las respuestas, hallazgos y documentaciones examinadas y

encontradas durante este peritaje, puede el Perito informar, si la

Administración Tributaria aplicó correctamente las devoluciones o

descuentos en ventas y prestación de servicios alegados por el contribuyente a

la determinación de oficio de la renta gravable indicada en la resolución

recurrida. En caso contrario, favor indicar cuál sería el alcance tributario

correcto para el año 2014 ?

RESPUESTA No. 5:

“En función de las respuestas, hallazgos y documentaciones examinadas y

encontradas durante este peritaje, debo expresar lo siguiente:

La Dirección general de Ingresos emitió el 8 de enero de 2018 la Resolución

No. 201-011. A esta fecha el contribuyente -----------------, S.A., se encontraba

omiso en la presentación de las declaraciones de rentas de varios períodos

fiscales, entre éstos la declaración correspondiente al período fiscal 2014.

La Administración Tributaria al no contar con las declaraciones juradas de

rentas, en particular la declaración del año 2014, realizó sus investigaciones

sin tomar en consideración esta documentación.

-------------------------, S.A., rectificó su situación tributaria al presentar el 25

de abril de 2018 la Declaración Jurada de Rentas correspondiente al período

fiscal 2014. Una vez aclarada esta situación le permitió a ------------------------

-----, S.A., presentar el Recurso de Reconsideración en contra de la

Resolución No. 201-011, que es el caso que en estos momentos nos ocupa.

En conclusión, no es que la Administración Tributaria haya aplicado o no

correctamente las devoluciones o descuentos en ventas y prestación de

servicios alegados por el contribuyente a la determinación de oficio de la

renta gravable indicada en la resolución recurrida.

Lo que efectivamente quedó demostrado en este proceso es que la

Administración Tributaria no contaba con las declaraciones juradas de renta

y demás evidencias al momento de emitir la resolución No. 201-011.

6. En función a su respuesta al anterior interrogante, favor indicar el Perito,

cuál sería el monto de Impuesto Complementario que debería pagar el

contribuyente -------------------------------------------, S.A.?

RESPUESTA No. 6:


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“En función a lo expresado en la respuesta anterior el Impuesto Complementario

que debería pagar el contribuyente -----------------------------, S.A. se analiza como

sigue:

Una vez verificados los registros contables de -----------------------, S.A., tenemos

que la Renta neta gravable, que se observa en el ANÁLISIS DEL IMPUESTO

COMPLEMENTARIO, que se presenta seguidamente tenemos que la suma de

B/.256,117.32, menos la suma de B/.64,029.33, correspondiente al Impuesto

Sobre la Renta causado sobre las operaciones del año 2014, el saldo resultante

asciende a B/.192,087.99, que se le aplica el 4%, esto representa la suma de

B/.7,683.52, que debe ser el Impuesto Complementario que debe pagar ------------

------------------------, S.A., para el ejercicio fiscal correspondiente al año 2014.”

(Ver foja 72 del expediente de segunda instancia)

Dentro del término de ley concedido para que las partes presentaran sus alegatos relacionados

con la prueba pericial ordenada de oficio por este Tribunal, ambas partes por intermedio de

sus apoderados legales presentaron sus Alegatos (fs.152-164 del expediente de segunda

instancia), en los cuales el recurrente reiteró la solicitud planteada en el recurso de alzada,

mientras que la apoderada legal de la Dirección General de Ingresos, sin presentar mayo

oposición a los cálculos del perito, principalmente se opuso al hecho de haberse ordenado un

peritaje en esta etapa, pues a su criterio dicha experticia es competencia exclusiva de la

Administración Tributaria, en consecuencia, reiteró su solicitud de confirmación de la

resolución impugnada.

CONSIDERACIONES DEL TRIBUNAL

Después de examinar las constancias procesales, así como los argumentos de la recurrente

sobre la decisión primaria de la Administración Tributaria, lo primero que debemos anotar, es

que por disposición del artículo 710 del Código fiscal, el contribuyente ------------------------,

S.A., con RUC ------------------------------ estaba obligado a presentar su Declaración Jurada

de Rentas del período fiscal 2014 hasta el 31 de marzo de 2015, y que fue en función a dicha

omisión no justificada, que la Administración Tributaria ordenó un proceso de auditoría

integral en su contra, el cual le fue notificado mediante Carta de Presentación n.°

7220000001505 de 2 de agosto de 2017, cuando se le requirieron los libros y documentos de

contabilidad, no sólo de dicho período sino también de los períodos fiscales 2015 al 2017 que

también estaban omisos. Vale mencionar, que estos hechos nunca han sido negados por el

recurrente, por lo que la actuación de la Administración Tributaria de acuerdo al Informe de

Auditoría Integral confeccionado el 14 de agosto de 2017 estuvo debidamente

fundamentada en el artículo 710 íbid. a saber:

Artículo 710. Todo contribuyente está obligado a presentar, personalmente o

a través de apoderado o representante, una declaración jurada de las rentas que

haya obtenido durante el año gravable anterior, así como de los dividendos o

participaciones que haya distribuido entre sus accionistas o socios, y de los

intereses pagados a sus acreedores.

Los plazos para la presentación anual de esta declaración jurada serán:

1. Para las personas naturales, hasta el 15 de marzo;


EXPEDIENTE: 158-18

Página 11

2. Para las personas jurídicas, hasta el 31 de marzo.

(…)

La liquidación y el pago del impuesto sobre la renta se hará de acuerdo con la

declaración estimada. El ajuste, entre la declaración jurada y la declaración

estimada que cubran un mismo año, se hará a la fecha de la presentación de la

declaración jurada, y si el ajuste da por resultado un saldo favorable al Estado,

deberá cancelarse a más tardar el 31 de marzo de ese mismo año, en

cualquiera de las entidades bancarias autorizadas.

(…)

PARÁGRAFO 4. Las declaraciones juradas de rentas podrán ser ampliadas o

rectificadas por una sola vez por periodo fiscal y dentro de un plazo perentorio

de treinta y seis (36) meses, contado a partir del vencimiento del plazo fijado

en la ley para la presentación de la declaración jurada original. La

presentación de la declaración rectificativa causará un costo de cien balboas

(B/.100.00) para las personas naturales y quinientos balboas (B/.500.00) para

las personas jurídicas.

Las declaraciones rectificativas se presentarán ante la Dirección General de

Ingresos, por medio de una solicitud que contendrá la relación de los hechos

que motivan la rectificación; dichas declaraciones serán registradas y

aplicadas cuando se hayan efectuado las investigaciones pertinentes que dan

mérito para su aceptación.

No tendrán que presentar la solicitud a que se refiere el párrafo anterior, los

contribuyentes que presenten declaraciones rectificativas que aumenten el

impuesto a pagar o disminuyan el impuesto a su favor determinado en la

declaración jurada de rentas presentada originalmente. Tales declaraciones

rectificativas deberán ser presentadas a través de la página electrónica de la

Dirección General de Ingresos.

Los contribuyentes no podrán presentar declaraciones rectificativas si están

siendo objeto de una auditoría por parte de la Dirección General de Ingresos.

PARÁGRAFO 5. Los contribuyentes podrán solicitar a la Dirección General

de Ingresos, antes del vencimiento del plazo de presentación de la declaración

jurada del Impuesto sobre la Renta, una extensión de dicho plazo hasta un

período máximo de dos (2) meses previo el pago del impuesto que

contribuyente estime causado. Si luego de la presentación de la declaración

jurada, resultan impuestos por pagar en exceso de lo ya abonado por el

contribuyente, se causarán los respectivos cargos moratorios de que trata el

Artículo 1072-A del Código Fiscal sobre el saldo insoluto del impuesto.

Sin embargo, conforme lo expresó el recurrente en su Recurso de Reconsideración, sobre el

cual la Administración Tributaria no se pronunció, configurándose el fenómeno jurídico de

silencio administrativo negativo, la determinación oficiosa de la renta gravable neta del

contribuyente -------------------------------, S.A., con RUC ----------------------- exigida en la

Resolución n.° 201-0111 de 8 de enero de 2018, no contempló su renta bruta ni los costos y

gastos deducibles en los que incurrió para generar dicha renta y la conservación de la fuente, y

en consecuencia, se vulneró el artículo 695 del Código Fiscal, que obligaba a la Administración

Tributaria a contemplar la disminución de los ingresos por devoluciones que ascendieron a

B/.203,142.19, estableciendo una nueva renta neta bruta. Pero además, tampoco se

contemplaron los costos por la suma de B/.86,228.00 y gastos por la suma de B/.906,449.34

ocasionados para la producción de la renta y la conservación de la fuente del contribuyente para

el año 2014.


EXPEDIENTE: 158-18

Página 12

Debemos reconocer, que si bien no se incorporaron elementos probatorios que acreditaran los

hechos tributarios expuestos por el recurrente en primera instancia, dado el silencio

administrativo de la Dirección General de Ingresos, este Tribunal consideró prudente la práctica

de una prueba pericial oficiosa, a fin de verificar dichos argumentos, lo que demostró conforme

lo acreditó el perito independiente del Tribunal, el licenciado ------------------------------, que en

efecto el contribuyente --------------------------------, S.A., había presentado su Declaración

Jurada de Rentas del período 2014 con posterioridad a la determinación oficiosa de la

Administración Tributaria, y que después de revisar los registros contables del contribuyente,

dicho perito determinó, “que los ingresos o renta bruta gravable de esta empresa en Panamá,

durante el período fiscal 2014, fueron Un Millón Cuatrocientos Sesenta y Cuatro Mil Ciento

Cuarenta y Nueve con 05/100 (B/.1,464,149.05)”, lo cual coincidía con lo reportada en dicha

declaración, lo que de inmediato nos obliga a descartar la determinación oficiosa realizada

por la Administración Tributaria en la Resolución n.° 201-0111 de 8 de enero de 2018, y en

consecuencia considerar las conclusiones del peritaje ordenado por este Tribunal, pues en

función al mismo, es que se podrá determinar la renta neta gravable del contribuyente, una

vez se apliquen los costos, gastos deducibles, el arrastre de pérdidas y el crédito derivado del

pago del impuesto estimado correspondiente a la declaración jurada de 2013.

Conforme ha sido explicado y documentado por el perito del Tribunal en su Informe

Pericial (fs.66-72 del expediente de segunda instancia), de acuerdo al examen de los

registros oficiales de contabilidad, en particular a las cuentas del Mayor General y los

Movimientos de Ingresos, Costos y Gastos del contribuyente ------------------------------------,

S.A., el contribuyente realizó devoluciones en ventas durante el año 2014, por la suma de

Doscientos Tres Mil Ciento Cuarenta y Dos con 19/100 (B/.203,142.19), que sumado al

arrastre de pérdidas por la suma de B/.12,212.20, así como al crédito derivado del impuesto

estimado de la declaración jurada de rentas del año 2013, genera en realidad un Impuesto

sobre la Renta a pagar de B/.10,016.08 para el período 2014.

Con relación al Impuesto Complementario que debe pagar el contribuyente para el año 2014,

el perito del Tribunal concluyó, que en función a la nueva renta gravable neta de

B/.256,117.32, menos el impuesto sobre la renta de B/.64,029.33, “el saldo resultante asciende

a B/.192,087.99, que se le aplica el 4%, esto representa la suma de B/.7,683.52, que debe ser

el Impuesto Complementario que debe pagar ----------------------------------, S.A., para el

ejercicio fiscal correspondiente al año 2014”, y en dicho sentido debe decidir este Tribunal,

según se puede apreciar en el siguiente cuadro que resume dichos hallazgos para el año 2014:

DETALLE Según DGI Según TAT

Renta Neta Gravable B/.1,464,149.05 B/.1,464,149.05

Menos: Descuentos en Ventas 203,142.19

1,261,006.86

Menos: Costos Deducibles 86,228.00

Gastos Deducibles 906,449.34


EXPEDIENTE: 158-18

Página 13

Renta Gravable B/.1,464,149.05 B/.268,329.52

Menos: Arrastre de Pérdida B/.12,212.20

Nueva Renta Neta Gravable B/.1,464,149.05 B/.256,117.32

Impuesto sobre la Renta Causado (25%) 366,037.26 64,029.33

Más: 10% de recargo 36,603.73 6,402.93

Impuesto Complementario

Renta Neta Gravable B/.1,464,149.05 B/.256,117.32

Menos: Impuesto Causado 366,037.26 64,029.33

1,098,111.79 192,087.99

Resultado x 40% 439,244.71 76,835.20

Impuesto Complementario (10%) 43,924.47 7,683.52

Más: 10% de recargo 4,392.45 768.35

PARTE RESOLUTIVA

Por lo que antecede, el TRIBUNAL ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO, en ejercicio de

las facultades que le confiere la Ley, resuelve:

PRIMERO: MODIFICAR, la Resolución n.° 201-0111 de 8 de enero de 2018 dictada

por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas, en el sentido

de reconocer como Renta Neta Gravable para el período fiscal 2014 del contribuyente ------

-----------------------, S.A., con RUC --------------------------------- la suma de B/.256,117.32,

y en consecuencia, exigirle el pago de B/.10,016.08, en concepto de Impuesto sobre la Renta

y la suma de B/.7,683.52, en concepto de Impuesto Complementario, ambos para el

período fiscal 2014.

SEGUNDO: COMUNICAR a las partes que la presente Resolución rige a partir de su

notificación.

TERCERO: ADVERTIR al contribuyente, que con la presente Resolución se agota la Vía

Gubernativa, por lo que podrá accionar el control jurisdiccional ante la Sala Tercera de lo

Contencioso Administrativa de la Corte Suprema de Justicia.

CUARTO: DEVOLVER el expediente de primera instancia y remitir copia autenticada de

la presente resolución a la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y

Finanzas.

QUINTO: Ordenar el cierre y archivo del presente expediente.

FUNDAMENTO DE DERECHO: Artículos 710, 713, 746, 1238 y 1238-A y concordantes

del Código Fiscal; artículo 156 de la Ley 8 de 2010; Decreto de Gabinete 109 de 7 de mayo

de 1970 y Decreto Ejecutivo 170 de 1993.

Notifíquese y Cúmplase,

(fdo.)ANA MAE JIMÉNEZ GUERRA

Magistrada


EXPEDIENTE: 158-18

Página 14

(fdo.)MARION LORENZETTI CABAL (fdo.)ALLAN BARRIOS POHER

ROSARIO Magistrada Magistrado

SALVAMENTO DE VOTO

(fdo.)MARCOS POLANCO MARTÍNEZ

Secretario General


EXPEDIENTE: 158-18

Página 15

SALVAMENTO DE VOTO DEL MAGISTRADO

ALLAN POHER BARRIOS ROSARIO

Resolución n° TAT-RF-017 de 8 de marzo de 2021

EXPEDIENTE: 158-18

Con respecto a la decisión proferida por la mayoría del pleno mediante la Resolución n°

TAT-RF-017 de 8 de marzo de 2021, deseo plasmar mi voto disidente en el presente

caso, en la cual se resolvió Modificar la Resolución n.° 201-0111 de 8 de enero de 2018,

dictada por la Dirección General de Ingresos del Ministerio de Economía y Finanzas,

mediante la cual se determinó de oficio la renta neta gravable de la empresa ----------------

----------------------, S.A., para el período fiscal 2014 por la suma de B/.1,464,149.05, y en

función a ello, se le exigió el pago de B/.366,037.26 nominal y B/.36,603.73 de recargo

en concepto de Impuesto sobre la Renta y la suma de B/.43,924.47 nominal y B/.4,392.45

de recargo, en concepto de Impuesto Complementario para el período fiscal 2014.

La presente controversia, según el acto originario gira en torno a una determinación de oficio

en concepto de impuesto sobre la renta, para los períodos fiscales 2014, 2015 y 2016, según

informe de auditoría. (fs. 1-7 del expediente de antecedente), en donde luego de verificar la

situación fiscal del contribuyente, los auditores pudieron comprobar que el contribuyente se

encontraba omiso en la presentación de las Declaraciones Juradas de Renta de los años 2014,

2015 y 2016, por lo que la Autoridad Tributaria, con fundamento en el artículo 746 del

Código Fiscal, determinó de oficio la renta neta gravable del contribuyente para el período

fiscal 2014 en B/.1,464,149.05 y en función a ello, se le exigió el pago del impuesto para el

período auditado, emitido mediante la Resolución n.° 201-0111 de 8 de febrero de 2018, tal

como describimos en el párrafo anterior.

Al respecto, según análisis visible a página número 11 de la Resolución n° TAT-RF-017

de 8 de marzo de 2021, el contribuyente ha señalado en la vía gubernativa, que la

determinación oficiosa de la renta gravable neta del contribuyente --------------------------,

S.A. con RUC ------------------------------, exigida en la Resolución n.º 201-0111 de 8 de

enero de 2018, no contempló su renta bruta ni los costos y gastos deducibles, en los que

incurrió para generar dicha renta y la conservación de la fuente, y en consecuencia, se

vulneró el artículo 695 del Código Fiscal, que obligaba a la Administración Tributaria a

contemplar la disminución de los ingresos por devoluciones que ascendieron a

B/.203,142.19, estableciendo una nueva renta neta bruta. Pero, además tampoco se

contemplaron los costos por la suma de B/.86,228.00 y gastos por la suma de

B/.906,449.34, ocasionados para la producción de la renta y la conservación de la fuente

del contribuyente para el año 2014.

Fundamentos acogidos por mayoría del Pleno

Sobre el planteamiento anterior, la mayoría del Pleno ha fundamentado su decisión de

modificar el acto originario basado en los siguientes hechos:

“Conforme ha sido explicado y documentado por el perito del Tribunal en su

Informe Pericial (fs.66-72 del expediente de segunda instancia), de acuerdo al

examen de los registros oficiales de contabilidad, en particular de las cuentas del


EXPEDIENTE: 158-18

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Mayor General y los Movimientos de Ingresos, Costos y Gastos del contribuyente --

------------------------------------, S.A., el contribuyente realizó devoluciones en ventas

durante el año 2014 por la suma de Doscientos Tres Mil Ciento Cuarenta y Dos con

19/100 (B/.203,142.19), que sumado al arrastre de pérdidas por la suma

B/.12,212.20, así como al crédito derivado del impuesto estimado de la declaración

jurada de rentas del año 2013, genera en realidad un Impuesto sobre la Renta a pagar

de B/.10,016.08 para el período 2014. (lo subrayado es nuestro)

Con relación al Impuesto Complementario que debe pagar el contribuyente para el

año 2014, el perito del Tribunal concluyó, que en función a la nueva renta gravable

neta de B/.256,117.32 menos el impuesto sobre la renta de B/.64,029.33, “el saldo

resultante asciende a B/ 192,087.99, que se le aplica el 4%, esto representa la suma

de B/.7,683.52, que debe ser el Impuesto Complementario que debe pagar ------------

-------------------------, S.A., para el ejercicio fiscal correspondiente al año 2014”, y

en dicho sentido debe decidir este Tribunal.”

Y bajo el criterio que antecede, la mayoría del Pleno comparten la postura tomada por el

apelante en su recurso de reconsideración y apelación, es decir, modificar la resolución

originaria.

Nuestro Criterio

De la determinación de oficio

Luego de haber examinado el expediente de antecedentes, debemos iniciar exponiendo de

forma clara y precisa, que la autoridad fiscal determinó de oficio el impuesto a pagar por

parte del contribuyente, basado únicamente en los ingresos declarados en el formulario de

ITBMS, sin considerar los costos o gastos que pudiera tener el sujeto pasivo, teniendo

otras fuentes primarias de información o elementos para determinar una real base

imponible. Es decir, así como consideró los ingresos declarados en los formularios de

ITBMS, también pudo considerar las compras declaradas en éste para efecto de la renta

gravable. Por otro lado, el fisco también pudo por medio del cruce de información

obtener aquella relacionada a los salarios declarados en la planilla 03, los pagos recibidos

por proveedores de bienes y servicios del contribuyente por medio del informe de

compras o de pagos a terceros. Es claro que la Administración Tributaria, no agotó todos

los medios que tiene a su alcance para determinar una base imponible real y acorde con

la capacidad contributiva del contribuyente e incluso pudo tomar como referencia la

declaración de renta del año 2013 para tal propósito en lo relativo a los costos y gastos.

Valoración de la prueba pericial de oficio ordenada en la resolución decisoria

Por su parte, el Tribunal ordena una prueba pericial de oficio para determinar la base

imponible del impuesto sobre la renta y complementario.

Sobre el informe de la prueba pericial, la mayoría del pleno tomó como cierto las

conclusiones del perito. Sin embargo debemos dejar planteado, que la prueba pericial, no

reunía los elementos de convicción suficientes para que el juzgador tomara una decisión,

en virtud de que, de tal informe, se desprende una serie de insuficiencias en las respuestas


EXPEDIENTE: 158-18

Página 17

a cada una de las preguntas que se le hicieren, dado a que las mismas fueron abiertas,

dando margen al perito de no ofrecer una respuesta convincente.

Por ejemplo, en la respuesta a la pregunta uno, el perito solo se limitó a decir que su

examen fue hecho sobre los registros oficiales de contabilidad, en particular de las

cuentas del mayor general y en los movimientos de ingresos, costos y gastos del

contribuyente. Sin embargo, no vemos en el informe la explicación del método o tipo de

pruebas realizadas, ni documentación que respalde sus conclusiones en materia de

ingresos, costos y gastos, en el período 2014, tales como balance de prueba, estados

financieros interinos, detalle de cuentas contables digitalizado en caso de haber volumen,

la determinación que se le pidió al perito en la pregunta, no basta una simple respuesta,

sino la explicación de cómo llegó a su dictamen para que logre el convencimiento del

juzgador.

En la respuesta dos de igual forma se le pide la determinación de las devoluciones en

ventas o prestaciones de servicios durante el año 2014, pero tampoco explica que hechos

le demostraron al perito que en efecto hubo devoluciones en ventas o prestaciones de

servicios. No es suficiente que indique que llevó a cabo exámenes en los registros

oficiales de contabilidad, sino explica qué tipos de pruebas realizó y sobre todo aportar

documentación o detalles soporte junto con el informe pericial con el desglose que hacen

parte de los totales por mes. De igual forma debo indicar que en la pregunta se le pidió

que en caso afirmativo, adjuntar las constancias documentales de las mismas y no lo hizo.

En la pregunta tres se le pidieron que determine si el contribuyente incurrió en costos y

gastos necesarios para la generación de renta en Panamá y la conservación de su fuente

en el 2014. En caso afirmativo explique en que consistieron e incorpore documentación

sustentatoria de estos y el monto total de los mismos. En su respuesta al igual que las dos

primeras respuestas, no indica el tipo de examen o pruebas realizadas, ni mucho menos el

alcance de su auditoria o revisión. El perito explica que el examen, se llevó a cabo sobre

los importes reportados en la declaración jurada de renta de 2014 presentada ante la

Dirección General de Ingresos, pero no lo aporta junto con el informe, para que podamos

cotejar por ejemplo la sumatoria de los recibos de la caja de seguro social en el anexo 2

que dicho sea de paso no explica a qué pregunta está respondiendo, ni tampoco totaliza

dichos recibos. Por otro lado en el anexo 1, se observa un cuadro proporcionado por el

contribuyente de los pagos efectuados, pero sin hacer referencia a número de cheques y

fecha y en formato de hoja de cálculo presuntamente de excell, es decir, no se deja claro

de qué formato o programa de contabilidad se sustrajo.

En la pregunta cuatro al perito se le pide que determine el arrastre de pérdida para el año

2014, en cuyo caso indique el monto total y acrediten documentalmente los mismos.

Sobre la respuesta, debo indicar que el perito no acompaña al informe la declaración de

renta del período (2010), donde se generó la perdida y de allí hacer la cuenta de los cinco

años del arrastre, sino que aportó la declaración de renta del año 2013 y un cuadro de


EXPEDIENTE: 158-18

Página 18

arrastre, el cual por sí solo no nos resulta convincente. De igual forma debió aportar las

declaraciones de renta del año 2011 y 2012.

Debo indicar que los peritos con más experiencia en peritaje posiblemente hubieran dado

mayores elementos de convicción para el juzgador y a pesar de que en algunos casos se le

pidió pruebas documentales no las acompañó junto con el informe. La fuerza que tenga el

dictamen pericial dependerá de los principios científicos en que se funde, la relación con

el material de hecho, la concordancia de su aplicación con las reglas de la sana crítica, la

competencia de los peritos, la uniformidad o disconformidad de sus opiniones y demás

pruebas y otros elementos de convicción que ofrezca el proceso, según lo dispone el

artículo 980 del Código Judicial y será estimada por el juez conforme a la sana critica,

por lo que a falta de estos elementos el informe pericial no suple la necesidad que

tenemos de conocer la verdad material.

De igual manera, el licenciado John Chen en su obra “La labor del contador como

perito”, menciona que dentro de los elementos y criterios relevantes de apreciación

probatoria que debe tomar en cuenta el juzgador en la valoración de la prueba pericial,

entre otros se encuentran:

EL método de investigación y exposición

Fuentes y datos que sirven de base al dictamen

Sana critica

Ahora bien, en vista de que hubo deficiencias de ambas partes, pero en nuestra opinión

es responsabilidad exclusiva del sujeto activo acompañar la expediente de antecedentes

los papeles de trabajo del auditor, pues el informe de auditoría no es suficiente, pues éste

último no es más que el resultado de la revisión realizada y debe ser éste consecuencia

del anterior. Entonces es claro el deber y obligación de la Administración Tributaria

aportarlos para su revisión, tanto por el contribuyente como por el tribunal. Y es que a

falta de los papeles de trabajo de alguna forma se está incumpliendo con un derecho y

garantía que tiene el sujeto pasivo que es la legitima defensa, puesto que al no tener

acceso a toda la actuación del fisco, no puede ejercer su derecho a defenderse con todos

los elementos requeridos y de esa forma permitirle apreciar los documentos, pruebas,

utilizadas por la Administración para su conclusión y proponer los medios probatorios

necesarios para desvirtuarlos. Pero por otro lado, los papeles de trabajo del auditor,

además del informe financiero son actos preparatorios que deben hacer parte del

expediente administrativo, que no es otra cosa que el conjunto de documentos,

actuaciones o diligencias relativos a un procedimiento administrativo determinado en el

que encontramos distintas piezas procesales vinculadas a los actos del deudor tributario,

de la Administración Tributaria y de terceros. Por lo antes, expuesto, es evidente que el

expediente administrativo sometido a nuestro estudio y revisión está incompleto, lo que

no solo niega el derecho y garantía del contribuyente a una debida defensa sino que

también limita la actuación del superior en su facultad revisora del contencioso

administrativo, pero también causa un efecto contrario a lo esperado por el propio sujeto


EXPEDIENTE: 158-18

Página 19

activo, puesto que al no documentar o aportar toda su diligencia o investigación y al no

dar certeza y seguridad a quienes estamos encargados de administrar justicia

administrativa, teniendo la responsabilidad principal que recae sobre quien alega y

afirma un derecho, lo que corresponde al existir una duda razonable, aplicar lo que en la

doctrina se conoce como el principio indubio contra fiscum

Principio “Indubio Contra Fiscum”

La doctrina como fuente de derecho administrativo, y en el derecho comparado se

conoce como el principio de indubio contra fiscum consiste en:

“Las dudas provenientes de vacíos probatorios se resuelven a favor del

contribuyente. Las dudas provenientes de vacíos probatorios existentes en el

momento de practicar las liquidaciones o de fallar los recursos, deben

resolverse, si no hay modo de eliminarlas, a favor del contribuyente cuando este

no se encuentre obligado a probar determinados hechos”

Y es por la consideración anterior que coincidimos con la resolución dictada por la

mayoría del pleno, en modificar el acto originario y no por las razones expuestas en

dicho acto, razón por el cual consideramos pertinente expresarlo en este documento.

Ahora bien, con respecto al cálculo sobre la determinación del impuesto sobre la renta y

el complementario, podemos apreciar de que el contribuyente, si bien es cierto pidió que

se le aplicara el impuesto estimado de renta correspondiente a la declaración jurada de

renta de 2013, por un monto de B/.54,013.25, el mismo no es correcto, toda vez que, a

renglón 98 del formulario declarativo de renta del período 2013, visible de foja 35 a 37

del expediente de antecedentes es por B/.29,393.20; y que si bien estamos de acuerdo

con la renta neta gravable determinada de B/.256,117.32, el cual genera un impuesto

causado de B/.64,029.33, se le debió haber aplicado la estimada de B/.29,393.20, dando

como resultado un impuesto a pagar de B/.34,636.13 y no B/.10,016.08 como consta en

la Resolución n.° TAT-RF-017 de 8 de marzo de 2021. Y es esta la razón por la cual

disentimos del monto modificado en la parte resolutiva de la resolución en comento.

Y en adición a lo anterior, hacemos la aclaración de que existe un error de concordancia

entre la parte motiva y la resolutiva de la resolución, que si aun cuando en la resolución

administrativa se esté estableciendo un monto de B/.10,016.08 a pagar, el cuadro que

consta en la página 12 establece que el monto a pagar es de B/.64,029.33 estableciendo

una diferencia de B/.54,013.25, que corresponde al renglón 95 del formulario

declarativo de renta del período 2013, que fue tomado de forma errada tanto por el

contribuyente, como en la propia resolución del Tribunal, aunado a ello no se incluyen

en dichos cálculos los recargos tal como lo señala el acto originario. A continuación,

presentamos el siguiente cuadro:


EXPEDIENTE: 158-18

Página 20

CUADRO COMPARATIVO DEL CÁLCULO DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA

DEL PERIODO 2014, SEGÚN MAGISTRADO CONTADOR

DETALLE S/DGI S/Contrib.

S/Resto

Pleno

S/Mag.

CPA

Renta neta gravable 0.00

1,464,149.

05

1,464,149.

05

1,464,149.

05

Menos: Dev. en Ventas 203,142.19 203,142.19 203,142.19

Más: aumento según investigación

1,464,149.

05

Menos: Costos deducibles 86,228.00 86,228.00 86,228.00

Gastos deducibles 906,449.34 906,449.34 906,449.34

Nueva renta gravable según

investigación

1,464,149.

05 268,329.52 268,329.52 268,329.52

Menos: Arrastre de Pérdida 12,212.20 12,212.20 12,212.20

Renta neta gravable declarada 256,117.32 256,117.32 256,117.32

Impuesto causado según Investigación 366,037.26 64,029.33 64,029.33 64,029.33

Menos: impuesto según declaración 0.00 0.00 0.00

Total de impuesto a pagar 366,037.26 64,029.33 64,029.33 64,029.33

Crédito de la declaración anterior (estimada) 54,013.25 29,393.20

Total de impuesto a pagar 10,016.08 34,636.13

Más: recargo 10% 36,603.73 6,402.93 3,463.61

Total de impuesto a pagar 402,640.99 10,016.08 38,099.74

Impuesto complementario S/DGI S/Contrib.

S/Resto

Pleno

S/Mag.

CPA

Nueva renta gravable determinada 1,464,149.0

5 256,117.3

2 256,117.3

2 256,117.3

2

Menos: Impuesto causado 366,037.26 64,029.33 64,029.33 64,029.33

Saldo resultante

1,098,111.7

9

192,087.9

9

192,087.9

9

192,087.9

9

40% saldo resultante 439,244.72 76,835.20 76,835.20 76,835.20

10% Impuesto complementario 43,924.47 7,683.52 7,683.52 7,683.52

Menos: Impuesto complementario S/DJR 0.00 0.00 0.00 0.00

Más: recargo 10% 4,392.45 768.35 768.35

Total a Pagar 48,316.92 8,451.87

Total de impuesto sobre la renta e

impuesto complementario a pagar 450,957.91 17,699.60 46,551.61

Para concluir, a nuestro criterio el monto total a pagar en concepto de impuesto sobre la

renta para el período auditado por el Fisco es por B/.34,636.13 nominal y B/.3,463.61 de

recargo y en impuesto complementario es de B/.7,683.52 nominal y B/.768.35 de

recargo, lo que da como resultado un gran total a pagar de B/.46,551.61.

Como los razonamientos expuestos, no han sido compartidos por la mayoría de los

magistrados colegas, y en virtud de todo lo anteriormente expuesto, no me queda otra

alternativa que expresar de manera firme y respetuosa que, SALVO EL VOTO.

Fecha ut supra,

(fdo.)ALLAN POHER BARRIOS ROSARIO

Magistrado

(fdo.)MARCOS POLANCO MARTÍNEZ

Secretario General

República de Panamá Tribunal Administrativo Tributario

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