Pag14

I. PENGERTIAN RESIKO

Resiko adalah segala hambatan yang mungkin terjadi dalam pencapaian suatu

tujuan. Sedangkan menurut beberapa ahli artii dari resiko adalah sebagai berikut :

• Resiko adalah suatu variasi dari hasil-hasil yang dapat terjadi selama periode

tertentu (Arthur Williams dan Richard, M.H)

• Resiko adalah ketidaktentuan (uncertainy) yang mungkin melahirkan peristiwa

kerugian (loss) (A. Abas Salim)

• Resiko adalah ketidakpastian atas terjadinya suatu peristiwa (Soekarto)

• Resiko adalah probalitas sesuatu hasil / outcome yang berbeda dengan yang

diharapkan (Herman Darmawi)

Sedangkan penilaian resiko menurut Muhammad Badrus adalah sebuah aktifitas

yang dilakukan untuk mendeteksi atau mengevaluasi kemungkinan adanya kesalahan atau

penurunan kualitas akibat beroperasinya suatu kegiatan. Pendapat lainnya, penilaian risiko

adalah mengkuantitatifkan atau menggolongkan tingkatan risiko agar mudah dikelola dan

dilakukan penanganan yang tepat sesuai prinsip Cost and Benefit. Penentuan resiko (risk

assessment) merupakan hal penting bagi manajemen dan auditor.Bagi manajemen

penentuan resiko merupakan tanggungjawab yang tidak terpisahkan dan dilakukan secara

terus menerus.Karena manajemen tidak dapat menetapkan tujuan dan dengan mudah

mengasumsikan bahwa tujuan tersebut telah tercapai.Banyak hambatan yang timbul dalam

pencapaian tujuan tersebut dan hambatan tersebut bisa berasal dari luar entitas maupun

dari dalam entitas.Sejumlah resiko tidaklah dalam bentuk yang statis tetapi juga dinamis

sesuai dengan perubahan yang terjadi sehingga selalu ada resiko-resiko baru yang muncul

setiap waktu. Oleh karena itu penentuan resiko harus berjalan berkelanjutan dalam proses

manajemen yang dilakukan secara terorganisir dan berurutan.

Sedangkan bagi auditor, dalam kegiatan audit harus memasukan hasil penentuan

resiko ke dalam program audit untuk memastikan bahwa kontrol-kontrol yang dibutuhkan

memang diterapkan untuk mengurangi risiko. Resiko dalam audit atau resiko audit

memperlihatkan resiko yang dihadapi auditor yang menyatakan bahwa laporan keuangan

tersebut telah benar sehingga dan pendapat auditor telah diterbitkan, tetapi pada

Pag14

kenyataannya laporan tersebut ternyata tidak benar dan materialitasnya tinggi. hal tersebut

menyebabkan pendapat auditor tersebut menjadi tidak bermutu bagi para penggunanya.

Hal ini bisa terjadi karena auditor hanya mampu mengumpulkan bukti berdasarkan tes

transaksi dan kesalahan yang telah diatur sedemikian rupa menyebabkan menjadi sangat

sulit dideteksi meskipun auditor telah bekerja sesuai dengan standar audit yang berlaku.

Menurut studi yang dilakukan oleh COSO, pembahasan tentang penentuan resiko

adalah sebagai berikut:

“Setiap entitas menghadapi berbagai resiko baik dari lua maupun dari dalam yang

harus ditentukan.Persyaratan awal untuk menentukan resiko adalah adanya

penetapan tujuan yang dihubungkan pada tingkat-tingkat yang berbeda dan

konsisten di dalam organisasi. Penentuan resiko adalah identifikasi dan analisis

resiko-resiko yang relevan untuk mencapai tujuan entitas, yang membentuk suatu

dasar untuk menentukan cara pengelolaan resiko. Karena kondisi ekonomi, industri,

peraturan, dan operasi akan terus menerus berubah, maka dibutuhkan mekanisme

untuk mengidentifikasi dan menangani resiko-resiko khusus yang berhubungan

dengan perubahan.”

Pada proses perencanaan audit, salah satu proses yang harus dilakukan oleh seorang

auditor adalah melakukan penilaian resiko bisnis klien. Auditor mempergunakan

pengetahuan yang didapatkan dari pemahaman sistem strategi akan bisnis dan industri klien

untuk melakukan penilaian resiko tersebut. Resiko bisnis klien adalah resiko dimana klien

akan gagal dalam mencapai tujuannnya. Perhatian utama seorang auditor adalah resiko dari

salah saji material dalam laporan keuangan yang disebabkan oleh resiko bisnis klien. Dalam

menilai resiko bisnis klien juga harus mempertimbangkan kontrol manajemen yang bisa

mengurangi resiko bisnis .

Auditor menerima sejumlah tingkat resiko atau ketidakpastian dalam melaksanakan

fungsi auditnya.Auditor mengenali bahwa terdapat suatu ketidakpastian tentang

kompetensi bukti, ketidakpastian tentang efektivitas dari dari pengendalian intern yang

dimiliki klien, serta ketidakpastian tentang apakah laporan keuangan telah disajikan secara

wajar pada saat audit telah selesai dilakukan. Auditor yang efektif mengenali kehadiran

sejumlah risiko serta akan bergumul dengan risiko-risiko tersebut dalam suatu cara

Pag14

pendekatan yang tepat. Mayoritas risiko yang dihadapi oleh auditor sulit untuk diukur serta

membutuhkan pemikiran yang cermat agar dapat direspons dengan tepat. Menjawab

berbagai risiko ini secara tepat merupakan suatu hal kritis dalam rangka menghasilkan suatu

audit yang berkualitas tinggi.

Auditor mendapat sebuah pemahaman tentang bisnis dan industri klien dan menilai

risiko bisnis klien untuk menilai kemungkinan salah saji mateial dalam laporan keuangan

klien. Auditor menggunakan model risiko audit untuk mengidentifikasikan lebih jauh

potensial untuk kesalahan saji dan dimana mereka paling mungkin terjadi.

Cara utama yang dipergunakan oleh auditor untuk mempertimbangkan risiko yang

ada dalam merencanakan bukti audit yang akan dikumpulkan adalah melalui penerapan

model risiko audit (audit risk model). Sumber dari model risiko audit ini adalah literatur

profesional yang terdapat dalam SAS 39 (AU350) tentang sampling audit serta dalam SAS 47

(AU 312) tentang materialitas dan risiko. Model resiko audit umumnya digunakan bagi

berbagai tujuan perencanaan untuk memutuskan berapa banyak bukti audit yang akan

dikumpulkan pada setiap siklusnya. Formula atas model resiko audit adalah sebagai berikut:

PDR= AARIR xCR

Keterangan : PDR : planned detection risk (rentan bukti yang harus dikumpulkan auditor)

AAR : acceptable audit risk (tingkatan resiko yang masih bisa diterima

auditor)

IR : inheren risk (keyakinan atas tidak adanya salah saji diluar SPI)

CR : control risk (keyakinan atas efektifitas SPI)

II. JENIS-JENIS RESIKO

A. Risiko Deteksi Terencana

Risiko deteksi terencana (planned detection risk) merupakan ukuran risiko

bahwa bukti audit atas segmen tertentu akan gagal mendeteksi keberadaan salah

saji yang melebihi suatu nilai salah saji yang masih dapat ditoleransi, andaikan salah

Pag14

saji semacam itu ada. Terdapat dua poin utama tentang risiko deteksi terencana ini

yaitu sebagai berikut :

1. Risiko ini tergantung pada ketiga faktor lainnya yang terdapat dalam model.

Risiko deteksi terencana hanya akan berubah jika auditor melakukan

perubahan pada salah satu dari ketiga faktor lainnya tersebut.

2. Risiko ini menentukan nilai substantif yang direncanakan oleh auditor untuk

dikumpulkan, yang merupakan kebalikan dari ukuran risiko deteksi terencana

itu sendiri.

Jika nilai risiko deteksi terencana berkurang, maka auditor harus

mengumpulkan lebih banyak bukti audit untuk mencapai nilai risiko deteksi yang

berkurang ini.

B. Risko inheren

Risko inheren (inheren risiko) merupakan suatu ukuran yang dipergunakan

oleh auditor dalam menilai adanya kemungkinan bahwa terdapat sejumlah salah saji

yang material (kekeliruan atau kecurangan) dalam suatu segmen sebelum ia

mempertimbangkan keefektifan dan pengendalian intern yang ada. Dengan

mengasumsikan tiadanya pengendalian intern, maka risiko inheren ini dapat

dinyatakan sebagai kerentanan laporan keuangan terhadap timbulnya salah saji yang

material. Jika auditor, dengan mengabaikan pengendalian intern, menyimpulkan

bahwa terdapat suatu kecenderungan yang tinggi atas keberadaan sejumlah salah

saji, maka auditor akan menyimpulkan bahwa tingkat risiko inherennya tinggi.

pengendalian intern diabaikan dalam menetapkan dalam menetapkan nilai risiko

inheren karena pengendalian intern ini dipertimbangkan secara terpisah dalam

model risiko audit sebagai risiko pengendalian. Penilaian ini cenderung didasarkan

atas sejumlah diskusi yang telah dilakukan dengan pihak manajemen, pemahaman

yang dimiliki akan perusahaan, serta hasil-hasil yang diperoleh dari tahun-tahun

sebelumnya.

Pag14

Hubungan antara risiko dengan risiko deteksi terencana serta dengan bukti

audit yang direncanakan adalah sebagai berikut : risiko inheren saling berlawanan

dengan risiko deteksi terencana serta memiliki hubungan yang searah dengan bukti

audit.

Selain semakin meningkatnya bukti audit yang diperlukan untuk suatu tingkat

risiko inheren yang lebih tinggi dalam suatu area audit tertentu, merupakan hal yang

umum dilakukan pula untuk menugaskan staf yang telah memiliki lebih banyak

pengalaman untuk melakukan audit pada area tersebut serta melakukan riview yang

lebih mendalam pada kertas kerja yang telah selesai dibuat. Sebagai contoh : jika

risiko inheren atas keusangan persediaan sanagt tinggi, maka sangatlah masuk akal

bila kantor akuntan publik memilih staf yang berpengalaman untuk melakukan

sejumlah tes yang lebih mendalam atas keusangan persediaan ini dan melakukan

review yang lebih cermat atas hasil-hasil yang diperoleh dari audit ini.

C. Resiko pengendalian

Resiko pengendalian (control risk) merupakan ukuran yang digunakan oleh

auditor untuk menilai adanya kemungkina bahwa terdapat sejumlah salah saji

material yang melebihi nilai salah saji yang masi dapat ditoleransi atas segmen

tertentu akan tidak terhadang atau tidak terdeteksi oleh pengendalian intern yang

dimiliki klien. Resiko pengendalian ini memperhatikan 2 hal berikut:

1. penilaian tentang apakah pengendalian intern yang dimiliki klien efektif

untuk mencegah atau mendeteksi terjadinya salah saji.

2. kehendak auditor membuat penilaian tersebut senantiasa berada di bawah

nilai maksimum (100 persen) sebagai bagian dari rencana audit yang

dibuatnya.

Model resiko audit menunjukan hubungan yang erat antara resiko inheren

dan resiko pengendalian.

Pag14

Sama dengan yang terjadi pada resiko inheren, hubungan antara resiko

pengendalian dan resiko deteksi terencana adalah saling berlawanan, sementara

hubungan antara resiko pengendalian dan bukti substantif merupakan hubungan

yang searah. Sebagai contoh, jika auditor menyimpulkan bahwa pengendalian intern

bersifat efektif, maka nilai resiko deteksi terencana dapat meningkat sehingga

jumlah bukti audit yang direncanakan akan dikumpulkan akan turun. Auditor dapat

meningkatkan resiko deteksi terencana pada saat pengendalian intern bersifat

efektif karena pengendalian intern yang efektif akan mengurangi kemungkinan

hadirnya salah saji dalam laporan keuangan.

Sebelum auditor dapat menetapkan nilai resiko pengendalian kurang dari

100 persen, auditor harus memahami pengendalian intern yang ada, dan

berdasarkan pemahaman itu, auditor melakukan evaluasi tentang bagaimana

seharusnya fungsi pengendalian intern tersebut, serta melakukan uji atas efektifitas

pengendalian intern tersebut. Hal pertama dari semua ini adalah keharusan untuk

memahami semua jenis audit. Dua hal terakhir adalah langkah-langkah penilaian

resiko pengendalian yang diperlukan jika auditor memilih untuk memberikan nilai

atas resiko pengendalian supaya berada di bawah nilai maksimum.

D. Resiko akseptibilitas audit

Resiko akseptibilitas audit (acceptable audit risk) merupakan ukuran atas

tingkat kesediaan auditor untuk menerima kenyataan bahwa laporan keuangan

mungkin masih mengandung salah saji yang material setelah audit selesai

dilaksanakan serta suatu laporan audit wajar tanpa syarat telah diterbitkan. Ketika

auditor memutuskan untuk menetapkan suatu tingkat resiko akseptibilitas audit

yang lebih rendah, hal tersbut berarti bahwa auditor ingin memperoleh tingkat

keyakinan yang lebih tinggi bahwa laporan keuangan tidak mengandung salah saji

yang material. Resiko nol berarti yakin sekali, dan suatu tingkat resiko sebesar 100

persen berarti benar-benar tidak yakin.

Pag14

Dalam audit terdapat istilah audit assurance atau tingkat keyakinan, yaitu

merupakan pelengkap dari resiko akseptibilitas audit. Audit assurance dihitung

dengan perhitungan satu dikurangi resiko akseptibilitas audit. Sebagai contoh,

tingkat resiko akseptibilitas audit sebesar 2 persen sama dengan tingkat audit

assurance sebesar 98 persen.

Dengan mempergunakan model audit, akan terlihat adanya hubungan yang

searah antara resiko akseptibilitas audit dan resiko deteksi terencana, serta

hubungan yang saling berlawanan antara resiko akseptibilitas audit dan bukti audit

yang direncanakan. Sebagai contoh, jika auditor memutuskan akan mengurangi nilai

resiko akseptibilitas audit, maka akan mengurangi pula resiko deteksi terencana

serta bukti audit yang direncanakan akan dikumpulkan harus ditingkatkan. Auditor

pun seringkali harus menugaskan staf yang lebih berpengalaman atau mereview

kertas kerja dengan lebih cermat bagi klien dengan tingkat resiko akseptibilitas audit

yang lebih rendah.

E. Resiko kecurangan

Resiko kecurangan merupakan resiko selain 4 resiko di atas dan resiko ini

biasanya di perhitungkan di luar dari model resiko audit.Karena resiko kecurangan

secara konsep dan praktek sangat sulit untuk dipisahkan faktor-faktornya ke dalam 4

jenis resiko di atas.Kecurangan sendiri memiliki arti kesalahan penyajian yang

dilakukan secara sengaja dalam bentuk penggelapan aktiva dan kecurangan

pelaporan keuangan.

Untuk menilai resiko kecurangan, auditor mengumpulkan informasi untuk

menentukan luasnya keberadaan kondisi kecurangan. Hal-hal yang menyebabkan

timbulnya resiko kecurangan antara lain tekanan yang diterima manajemen baik

kelompok maupun individual, kesempatan yang tercipta, dan perilaku manajemen

untuk membiarkan terjadinya tindakan ketidakjujuran tersebut.

Pag14

III. PENILAIAN RISIKO

A. Menilai Risiko Yang Dapat Diterima ( Acceptable Audit Risk )

Auditor harus memutuskan risiko audit yang dapat diterima yang tepat bagi

suatu audit selama perencanaan audit. Pertama, auditor memutuskan risiko risiko

penugasan.

Risiko penugasan (engagement risk) adalah risiko bahwa auditor atau

organisasi yang membawahi auditor akan menderita kerugian setelah selesainya

audit, walaupun laporan audit sudah benar.

Untuk menilai risiko audit yang dapat diterima, auditor harus menilai setiap

factor yang mempengaruhi risiko audit yang dapat diterima

Faktor faktor utama yang mempengaruhi resiko penugasan dan

mempengaruhi resiko yang audit yang dapat diterima antara lain:

a. Derajat ketergantungan pemakai eksternal pada laporan keuangan

b. Kemungkinan klien mengalami kesulitan keuangan

c. Integritas manajemen

Metode yang digunakan menilai risiko audit yang dapat diterima

a. Derajat ketergantungan pemakai eksternal pada laporan keuangan

Menelaah laporan keuangan

Membaca notulen rapat dewan direksi unruk menentukan rencana

masa depan

Membahas rencana pembiayaan dengan manajemen.

b. Kemungkinan klien mengalami kesulitan

Menganalisis keuangan laporan keuangan dan menggunakan

prosedur analitis lainnya

Pag14

Menelaah laporan arus kas historis dan proyeksi, untuk mempelajari

arus kas masuk dan keluar

c. Integritas manajemen

Menganalisa prosedur penerimaan klien dan kelanjutan klien.

Menurut Petunjuk Teknis Penilaian Risiko Pemeriksaan BPK

Penilaian risiko pemeriksaan yang dapat diterima secara kualitatif bisa dibagi

menjadi 3 kategori yaitu:

1. Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima rendah,

2. Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima menengah,

3. Tingkat risiko pemeriksan yang dapat diterima tinggi.

Sedangkan penilaian risiko pemeriksaan menggunakan pendekatan

kuantitatif menetapkan tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima merujuk

pada ASOSAI yaitu:

1. Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima sebesar 5 %, artinya

tingkat keyakinan pemeriksa atas opininya sebesar 95% (AAR=1-tingkat

keyakinan). Tingkat ini berlaku untuk sebagian besar entitas yang

diperiksa.

2. Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima sebesar 3%, artinya

tingkat keyakinan pemeriksa atas opininya sebesar 97%. Tingkat ini

dinilai cukup memadai untuk beberapa entitas yang sangat sensitif atau

berisiko tinggi.

3. Tingkat risiko pemeriksaan yang dapat diterima sebesar 1%, artinya

tingkat keyakinan pemeriksa atas opininya sampai 99%. Tingkat ini

berlaku bagi beberapa entitas dengan ciri-ciri sebagai berikut:

Pag14

Entitas tersebut mempunyai pengguna eksternal yang sangat ekstensif

perhatiannya terhadap laporan keuangan entitas tersebut, dan/atau

Entitas tersebut cukup rentan akan terjadinya salah saji material dan

secara politik sensitif dan/atau adanya harapan atas kewajaran laporan

keuangan entitas tersebut sehingga pemeriksa membutuhkan tingkat

keyakinan yang sangat tinggi.

Pemeriksa harus menentukan risiko pemeriksaan yang dapat diterima

berdasarkan identifikasi kondisi entitas yang diperiksa dan juga informasi penting

lainnya yang berkaitan. Pemeriksa juga perlu mempertimbangkan harapan

penugasan atas entitas diperiksa apalagi jika entitas tersebut mempunyai

stakeholders yang luas.

B. Menilai Risiko Inheren (Inherent Risk)

Auditor melakukan penilaian risiko inheren selama tahap perencanaan dan

memperbaharui penilaian tersebut selama audit berlangsung. Auditor harus

mengevaluasi informasi yang mempengaruhi risiko inheren serta memutuskan faktor

risiko inheren yang tepat bagi setiap tujuan audit.

Faktor faktor yang mempengaruhi risiko inheren :

a. Sifat bisnis klien

Risiko inheren untuk akun tertentu dipengaruhi oleh sifat bisnis klien.

Pemahaman auditor atas bisnis klien akan membantu menilai risiko inheren ini.

b. Hasil audit sebelumnya

Salah saji yang ditemukan dalam audit tahun sebelumnya dapat ditemukan

lagi dalam audit tahun berjalan. Oleh karena itu auditor tidak boleh mengabaikan

Pag14

hasil audit tahun sebelumnya selama mengembangkan proses audit di tahun

berjalan.

c. Penugasan awal vs penugasan berulang

Auditor akan memperoleh pengalaman dan pengetahuan tentang

kemungkinan salah saji setelah mengaudit klien selama beberapa tahun. Auditor

menetapkan risiko inheren yang tinggi pada tahun pertama audit dan mengurangi

tinggkat risikonya pada tahun berikutnya karena telah semakin memahami klien.

d. Pihak pihak yang terkait

Pihak yang terkait yaitu perusahaan induk dengan perusahaan anak, serta

manajemen dan entitas perusahaan.Risiko inheren atas transaksi pihak yang terkait

ini sangat tinggi karena kemungkinan salah saji yang lebih besar.

e. Transaksi non rutin

Transaksi yang tidak biasa bagi klien lebih besar resikonya dibandingkan

transaksi rutin karen pengalaman untuk transaksi non rutin masih sedikit.

f. Pertimbangan yang diperlukan untuk mencatat saldo akun dan transaksi

dengan tepat

Auditor harus memperbesar risiko inheren karena banyak akun memerlukan

estimasi dan banyak pertimbangan manajemen.

g. Unsur unsur populasi

Seluruh item yang membentuk populasi mempengaruhi ekspektasi auditor

mengenai salah saji yang material

h. Faktor faktor yang berkaitan dengan pelaporan keuangan yang curang dan

misapropriasi aktiva

Menurut konsep maupun praktik sangat sulit memisahkan faktor faktor risiko

kecurangan ke dalam risiko yang dapat diterima ataupun risiko inheren.

Pag14

Menurut Petunjuk Teknis Penilaian Risiko Pemeriksaan BPK

Secara kualitatif, risiko inheren terbagi menjadi lebih rendah dan lebih tinggi.

Pemeriksa dapat mendokumentasikan penilaian risiko inherennya pada setiap level

melalui formulir Audit Risk Matrix (ARM). Berdasarkan analisis pada matriks ARM

maka dihasilkan akun-akun apa saja yang signifikan dan beresiko tinggi terhadap

kewajaran laporan keuangan.

a. Lebih tinggi atau 100%. Pada saat pemeriksa mengidentifikasi risiko tertentu

atau faktor lain yang menimbulkan keyakinan bahwa terdapat kemungkinan

yang lebih besar akan terjadinya kesalahan atas hal yang menurut

pemeriksaan penting, pemeriksa akan menilai risiko inheren bagi asersi

laporan keuangan yang relevan dengan kriteria lebih tinggi. Pemeriksa juga

menganggap risiko inheren sebagai 100% sebagai hasil pertimbangan

profesionalnya dan bersifat konservatif.

b. Lebih rendah atau <100%. Jika pemeriksa yakin bahwa kecil kemungkinan

terjadinya kesalahan atas hal yang menurut pemeriksaan penting (dengan

asumsi tidak ada pengendalian), pemeriksa akan memberi penilaian dengan

kriteria lebih rendah.

C. Menilai Risiko Deteksi Yang Direncanakan (Planned Detection Risk)

Para auditor menetapkan tingkat risiko deteksi yang dapat diterima (risiko

deteksi yang direncanakan) yang mempengaruhi tes-tes substantif yang mereka

lakukan.

a. Jika tingkat risiko deteksi yang direncanakan rendah, maka auditor akan

mengumpulkan bukti sebanyak mungkin untuk menurunkan risiko kesalahan

saji .

Pag14

b. Tingkat risiko deteksi yang direncanakan tinggi maka auditor mengurangi

pengumpulan bukti .

Menurut Petunjuk Teknis Penilaian Risiko Pemeriksaan BPK,

Ada dua jenis risiko deteksi berkaitan dengan audit sampling, yaitu risiko

prosedur analitis dan risiko pengujian substantive.

a. Risiko prosedur analitis berasal dari keputusan pemeriksa untuk

menggunakan pertimbangannya dan menentukan apakah prosedur analitis

merupakan prosedur yang efektif dan efisien dalam mendapatkan bukti

pemeriksaan yang memadai.

b. Penilaian risiko prosedur analitis sangat subyektif dan sulit untuk

dikuantifikasikan. Oleh sebab itu biasanya pemeriksa secara konservatif

memberikan nilai risiko ini cukup tinggi, yaitu antara 40% hingga 100%.

D. Menilai Risiko Pengendalian (Control Risk)

Auditor harusmemahami perancangan dan pengimplementasian

pengendalian internal untuk melakukan penilaian pendahuluan atas risiko

pengendalian.Setelah memahami pengendalian internal, auditor dapat membuat

penilaian pendahuluan atas risiko pengendalian sebagai bagian dari penilaian risiko

secara keseluruhan. Penilaian ini merupakan ukuran ekspektasi auditor bahwa

pengendalian internal akan mencegah salah saji material atau mendeteksi dan

mengoreksinya jika terjadi.

Banyak auditor menggunakan matriks risiko pengendalian (control risk

matrix) untuk membantu proses penilaian risiko pengendalian. Tujuannya adalah

menyediakan cara yang mudah untuk mengatur penilaian risiko pengendalian bagi

setiap tujuan audit.

Langkah langkah dalam penilaian risiko pengendalian:

Pag14

Mengidentifikasi tujuan audit

Mengidentifikasi pengendalian yang ada

Menghubungkan pengendalian dengan tujuan audit

Mengidentifikasi dan mengevaluasi defisiensi pengendalian, defisiensi yang

signifikan dan kelemahan yang material

Menghubungkan defisiensi yang signifikan dan kelemahan yang material

dengan tujuan audit terkait.

Menilai risiko pengendalian untuk setiap tujuan audit.

Menurut Petunjuk Teknis Penilaian Risiko Pemeriksaan BPK

Setelah pemeriksa menilai risiko inheren, risiko pengendalian juga harus

dinilai sebagai bagian proses penilaian risiko dalam pemeriksaan keuangan.

Penilaian risiko pengendalian merupakan estimasi terhadap risiko

pengendalian intern yang sangat bergantung pada bagaimana hasil evaluasi

pemeriksa yang bersangkutan terhadap pengendalian intern entitas yang diperiksa,

meskipun pertimbangan profesional pemeriksa masih juga menentukan.

Apabila sistem pengendalian intern entitas yang diperiksa telah dirancang

secara memadai, dan pengujian ketaatan yang dilaksanakan pemeriksa menunjukkan

bahwa pengendalian tersebut telah dijalankan secara memadai pula, maka

pemeriksa akan merasa bahwa pengendalian intern tersebut dapat diandalkan, yang

berarti bahwa dia akan memberikan estimasi yang cukup rendah terhadap risiko ini.

Demikian pula sebaliknya.

Berdasarkan matriks CRM, Pemeriksa dapat menilai risiko pengendalian

menjadi "minimum”, "moderat” atau "maksimum”untuk dimasukkan kedalam

matriks ARM.

Pag14

a. Minimum atau keyakinan pemeriksa sangat terjamin atas efektivitas

pengendalian intern dengan rentang risiko pengendalian sebesar 10-30%.

Pemeriksa menilai pengendalian sebagai efektif dan melaksanakan test of

controls untuk mengkonfirmasikan bahwa pengendalian telah beroperasi

secara efektif sepanjang periode. Pemeriksa mengevaluasi kecukupan dari

bukti yang sudah diperoleh serta apakah bukti ini mendukung penilaian

"minimum". Jika pemeriksa menyimpulkan bahwa bukti-bukti pemeriksaan

tidak mendukung penilaian ini, pemeriksa mempertimbangkan kembali

evaluasinya atas efektivitas pengendalian. Jika pengendalian ditemukan

ternyata tidak efektif, pemeriksa menilai risiko pengendalian sebagai

"maksimum".

b. Moderat atau keyakinan pemeriksa cukup terjamin atas efektivitas

pengendalian intern dengan rentang risiko pengendalian sebesar 31-70%.

Pemeriksa menyimpulkan bahwa desain dari pengendalian adalah efektif,

tetapi pemeriksa tidak melakukan test of controls untuk mengkonfirmasikan

efektifitas pelaksanaannya sepanjang periode. Pemeriksa juga

mempertimbangkan apakah pelaksanaan walkthrough yang dilakukan oleh

pemeriksa terhadap pengendalian memberikan bukti yang cukup untuk

menilai risiko sebagai "moderat". Jika pemeriksa menyimpulkan bahwa bukti

tidak mendukung penilaian ini, pemeriksa mempertimbangkan untuk

mendapatkan bukti-bukti tambahan untuk mendukung penilaian “moderat”,

atau menilai risiko pengendalian sebagai "maksimum". Penilaian risiko

pengendalian ini tidak berlaku untuk akun-akun atau asersi-asersi yang

dipengaruhi oleh transaksi-transaksi yang bersifat estimasi, seperti

penyusutan, penyisihan piutang ragu-ragu.

c. Maksimum atau keyakinan pemeriksa tidak terjamin atas efektivitas

pengendalian intern dengan rentang risiko pengendalian sebesar 71-100%.

Pemeriksa menilai risiko pengendalian sebagai maksimum ketika (1) bukti

pemeriksaan mengindikasikan bahwa pengendalian tidak efektif, atau (2)

setelah memperoleh pemahaman yang memadai mengenai proses entitas

yang diperiksa:

Pag14

Pemeriksa percaya bahwa pengendalian nampaknya akan tidak efektif, atau

Pemeriksa sudah mengidentifikasi prosedur-prosedur uji substantif yang

efisien dan efektif yang diyakini penting untuk mendukung saldo akun terkait.

E. Menilai Risiko Kecurangan

Dalam menilai risiko kecurangan, SAS 99 memberikan pedoman bagi auditor.

Auditor harus mempertahankan sikap skeptisisme profesional ketika

memepertimbangkan serangkaian informasi termasuk faktor faktor risiko

kecurangan, untuk dapat mengidentifikasi dan menanggapi risiko kecurangan

a. Skeptisisme professional

Selama penugasan, bahwa tim auditor harus mempertahankan sikap dan

pikiran yang selalu mempertanyakan.

b. Evaluasi kritis atas bukti

Auditor harus menyelidiki secara mendalam permasalahan dan kemungkinan

kesalahan salah saji yang material karen kecurangan.

c. Komunikasi di antara tim audit

Diantara auditor dapat saling bertukar pendapat terutama dengan yang telah

berpengalaman mengenai penilaian risiko kecurangan, dan bagaimana

kecurangan kecurangan itu biasanya terjadi dalam organisasi atau entitas

yang diaudit.

d. Mengajukan pertanyaan kepada manajemen

Untuk menilai risiko kecurangan, auditor dapat menanyakan beberapa

pertanyaan secara langsung kepada manajemen ataupun pihak lain dalam

organisasi, sehingga terbuka kesempatan datangnya informasi yang dalam

Pag14

kondisi lain tidak diungkapkan oleh manajemen ataupun pihak lain dalam

organisasi.

e. Prosedur analitis

Auditor harus melakukan prosedur analitis selama tahapan perencanaan

audit dan penyelesaian audit untuk membantu mengidentifikasi kecurangan

kecurangan.

f. Faktor faktor risiko

Untuk menilai resiko kecurangan, kondisi yang harus diperhatikan adalah

adanya faktor faktor risiko kecurangan (segitiga kecurangan/ fraud triangle)

Insentif/tekanan

Manajemen atau pegawai merasakan insentif atau tekanan untuk melakukan

kecurangan.Insentif yang umum bagi entitas untuk memanipulasi laporan

keuangan adalah menurunnya prospek keuangan entitas.

Kesempatan

Situasi yang membuka kesempatan bagi manajemen atau pegawai lain untuk

melakukan kecurangan. Risiko kecurangan yang lebih besar akan dihadapi

oleh entitas yang menggunakan banyak pertimbangan dan estimasi dalam

operasinya.

Perilaku/rasionalisasi

Karakter, sikap dan nilai nilai etis yang membolehkan manajemen dan

pegawai lain bersikap curang atau lingkungan yang menekan dan membuat

adanya rasionalisasi tindakan curang.

Pag14

IV. HUBUNGAN ANTARA RESIKO DENGAN BUKTI AUDIT DAN FAKTOR YANG MEMPENGARUHI RESIKO

Faktor

Yang

Mempengaruhi

Resiko

Gambar di atas mengikhtisarkan berbagai faktor yang menentukan masing-

masing tingkat resiko, pengaruh dari ketiga komponen resiko pada penetapan resiko

deteksi terencana, serta hubungan keempat faktor resiko tersebut pada bukti audit

yang direncanakan. Huruf “D” pada gambar mengindikasikan suatu hubungan yang

searah antara suatu komponen resiko dengan resiko deteksi terencana atau bukti

audit yang direncanakan. Huruf “I” mengindikasikan suatu hubungan yang terbalik.

Sebagai contoh, suatu peningkatan pada resiko akseptibilitas audit akan

mengakibatkan suatu peningkatan pada resiko deteksi terencana (D) serta suatu

penurunan pada bukti audit yang direncanakan (I).

Resiko Audit untuk Segmen - segmen

Baik resiko pengendalian maupun resiko inheren umumnya ditentukan bagi

setiap siklus, setiap akun, dan seringkali pula bagi setiap tujuan audit, bukan bagi

keseluruhan penugasan audit, dan kemungkinan besar akan sangat bervariasi dari

satu siklus ke siklus lainnya, sari satu akun ke akun lainnya, serta dari satu tujuan

Resiko Akseptibilitas Audit

Resiko Pengendalian

Resiko Inheren Resiko Deteksi Terencana

Bukti Audit yang Direncanakan

I

I D

I

I

D D

Pag14

audit ke tujuan audit lainnya untuk suatu penugasan audit saja. Pengendalian intern

barangkali memiliki tingkat keefektifan yang lebih tinggi untuk sejumlah akun yang

terkait dengan saldo daripada atas akun-akun yang terkait dengan aktiva tetap.

Selanjutnya, resiko pengendalian pun akan berbeda bagi akun-akun yang berbeda.

Resiko akseptibilitas audit umumnya ditetapkan oleh auditor selama fase

perencanaan dan ditetapkan pada tingkat yang sama bagi setiap siklus dan akun

utama. Para auditor umumnya mempergunakan tingkat resiko akseptibilitas audit

yang sama bagi setiap segmen karena berbagai faktor yang mempengaruhi tingkat

resiko akseptibilitas audit terkait dengan seluruh aspek penugasan audit, bukan pada

masing-masing akun.

Tetapi, pada beberapa kasus, tingkat resiko akseptibilitas audit yang lebih

rendah barangkali akan lebih tepat bagi suatu akun daripada akun-akun lainnya.

Dalam contoh terdahulu, walaupun auditor memutuskan untuk menggunakan suatu

tingkat resiko akseptibilitas audit yang menengah bagi keseluruhan penugasan audit,

auditor dapat saja memutuskan untuk mengurangi tingkat resiko akseptibilitas audit

hingga tingkat yang rendah bila ternyata persediaan tersebut dipergunakan sebagai

jaminan atas suatu kredit jangka pendek.

Beberapa auditor menggunakan tingkat resiko akseptibilitas audit yang sama

dengan tingkat resiko akseptibilitas audit atas keseluruhan penugasan audit bagi

setiap segmen auditnya, sementara sejumlah auditor lain menggunakan suatu

tingkat resiko akseptibilitas audit yang lebih tinggi bagi setiap segmen.

Karena tingkat resiko pengendalian dan tingkat resiko inheren sangat

bervariasi dari satu siklus ke siklus lainnya, dari satu akun ke akun lainnya, atau dari

satu tujuan audit ke tujuan audit lainnya, maka tingkat resiko deteksi terencana serta

jumlah bukti audit yang direncanakan pun semakin bervariasi. Setiap penugasan

didasari oleh situasi-situasi yang berbeda, serta rentang bukti audit yang diperlukan

akan tergantung pada sejumlah situasi yang unik. Sebagai contoh, pada suatu

penugasan audit, akun persediaan barangkali akan membutuhkan pengujian yang

ekstensif akibat dari lemahnya pengendalian intern serta akibat dari pertimbangan

tentang tingkat keusangan yang terjadi dari sejumlah perubahan teknologi yang

Pag14

terdapat dalam industry. Dalam penugasan audit yang sama, akun piutang dagang

barangkali hanya memerlukan sedikit pengujian saja karena efektifnya tingkat

pengendalian intern yang ada, tingkat penagihan piutang yang tinggi, serta temuan

audit yang baik pada penugasa audit tahun-tahun sebelumnya. Maka bagi suatu

audit atas persediaan, auditor dapat menetapkan suatu penilaian bahwa di dalam

akun tersebut terdapat suatu tingkat resiko inheren yang tinggi atas suatu salah saji

dalam nilai yang terealisasi akibat dari tingginya potensi keusangan persediaan,

tetapi menetapkan suatu tingkat resiko inheren yang rendah atas suatu salah saji

dalam klasifikasi karena pada klien tersebut hanya terdapat persediaan yang dibeli

dari pihak ketiga saja.

Pemakai yang dapat ditentukan sebelumnya

Resiko kecurangan bisa dinilai untuk seluruh audit atau per siklus, akun dan

tujuan. Umpamanya, sebuah insentif kuat untuk manajemen agar memenuhi

harapan pendapatan yang cukup agresif bisa mempengaruhi audit sedangkan

kerentanan terhadap pencurian persediaan bisa mempengaruhi akun

persediaan.Baik untuk resiko kecurangan pelaporan keuangan dan resiko

penyalahgunaan aktiva, fokusnya berada pada area khusus dan meningkatnya resiko

kecurangan dan merancang prosedur audit atau mengubah keseluruhan perilaku

audit untuk merespon resiko tersebut.

Mengaitkan Nilai Salah Satu yang Masih Dapat Ditoleransi dan Resiko-

Resiko kepada Tujuan Audit yang Terkait dengan Saldo

Walaupun merupakan hal yang umum dipraktekkan untuk melakukan

penilaian atas resiko inheren dan resiko pengendalian bagi setiap tujuan audit yang

terkait dengan saldo, tetapi melakukan alokasi materialitas pada setiap tujuan audit

bukanlah hal yang biasa dilakukan. Para auditor dapat mengasosiasikan sebagian

besar resiko pada berbagai tujuan audit yang berbeda dengan efektif. Menentukan

hubungan antara suatu resiko dengan satu atau dua tujuan audit cukup mudah

untuk dilakukan. Sebagai contoh, tingkat keusangan persediaan kemungkinan besar

tidak akan mempengaruhi tujuan audit lainnya selain dari tujuan audit atas nilai yang

terrealisasi. Merupakan hal yang lebih sulit untuk memutuskan berapa besar

Pag14

seharusnya tingkat materialitas yang harus dialokasikan pada suatu akun tertentu

untuk dialokasikan kembali pada satu atau dua tujuan audit. Mayoritas auditor tidak

memiliki keinginan untuk melakukan hal tersebut

Batasan – Batasan Pengukuran

Satu batasan utama dalam penerapan model resiko audit ini adalah kesulitan

pengukuran berbagai komponen model. Walaupun auditor telah mencoba upaya

yang terbaik dalam membuat perencanaan audit, penilaian atas resiko akseptibilitas

audit, resiko inheren, dan resiko pengendalian, serta selanjutnya atas resiko deteksi

terencana sangatlah subyektif dan terdiri dari sejumlah perkiraan terbaik. Untuk

mengimbangi masalah pengukuran ini sebagian besar auditor mempergunakan

istilah – istilah pengukuran yang lebar dan subyektif, seperti rendah, sedang, dan

tinggi.

Situasi AAR Inheren Risk Control Risk PDR Jumlah Bukti

yang

Diperlukan

1 Tinggi Rendah Rendah Tinggi Rendah

2 Rendah Rendah Rendah Sedang Sedang

3 Rendah Tinggi Tinggi Rendah Tinggi

4 Sedang Sedang Sedang Sedang Sedang

5 Tinggi Rendah Sedang Sedang Sedang

Merupakan hal yang cukup sulit untuk mengukur jumlah bukti audit yang

diperlukan bagi suatu tingkat resiko deteksi terencana tertentu. Suatu program audit

khusus yang ditujukan untuk mengurangi tingkat resiko deteksi hingga tingkat resiko

yang direncanakan merupakan suatu kombinasi atas sejumlah prosedur audit, yang

masing-masing mempergunakan suatu jenis bukti yang berbeda yang diterapkan

pada berbagai tujuan audit yang berbeda pula.

Pag14

Dalam menetapkan model resiko audit, auditor sangat memperhatikan

masalah overauditing dan underauditing, tetapi sebagian besar auditor lebih

memperhatikan masalah yang terakhir. Underauditing dapat membawa kantor

akuntan public pada kewajiban hokum serta kehilangan reputasi profesionalnya.

Hubungan antara Resiko, Materialitas, dan Bukti Audit

Konsep – konsep materialitas dan resiko dalam auditing saling terkait erat

dan tak terpisahkan.Resiko merupakan suatu pengukuran atas ketidakpastian,

sementara materialitas merupakan suatu pengukuran atas ukuran atau

besaran.Secara bersama-sama, kedua hal tersebut mengukur tingkat ketidakpastian

suatu nilai pada suatu besaran tertentu. Sebagai contoh, suatu pernyataan bahwa

auditor berencana untuk mengumpulkan bukti audit sedemikian rupa hingga hanya

terdapat suatu tingkat resiko (resiko akseptibilitas audit) sebesar 5 persen saja atas

kegagalan dalam mengungkapkan suatu salah saji yang melebihi nilai salah saji yang

masih dapat ditoleransi sebesar $400,000 (materialitas) merupakan suatu

pernyataan yang sangat akurat dan penuh arti. Jika, baik bagian yang menyatakan

risiko atau materialitas dari pernyataan tersebut dihapuskan, maka pernyataan

tersebut tidak akan memiliki arti apapun. Suatu tingkat risiko sebesar 5 persen tanpa

diikuti dengan suatu ukuran materialitas yang spesifik dapat menyatakan secara

tidak langsung bahwa suatu salah saji yang bernilai $100 atau $1,000,000 pun dapat

diterima.Suatu overstatement sebesar $442,000 tanpa diikuti dengan suatu tingkat

risiko yang spesifik dapat menyatakan secara tidak langsung bahwa suatu tingkat

risiko sebesar 1 persen atau 80 persen pun dapat diterima.

Pag14

V. EVALUASI HASIL

Setelah auditor merencanakan penugasan dan mengumpulkan bukti audit,hasil-

hasilnya dapat diyatakan dalam versi evaluasi model resiko audit. SAS107 menyatakan

model resiko audit untuk mengevaluasi hasil-hasil audit sebagai

di mana:

AcAR = Achieved Audit Risk (risiko audit yang dicapai).Ukuran risiko yang sudah

diambil auditor bahwa suatu akun dalam laporan disalahsajikan secara material

setelah auditor mengumpulkan bukti audit.

IR = Inherent Risk (risiko inheren). Factor risiko inheren yang sama yang dibahas

dalam perencanaan kecuali sudah direvisi karena ada informasi baru.

CR = Control Risk (risiko pengendalian). Risiko pegendalian yang sama yang telah

dibahas sebelumnya kecuali sudah direvisi selama audit.

AcDR = Achieved Detection Risk (risiko deteksi yang dicapai). Ukuran risiko bahawa

bukti audit untuk suatu segmen tidak mendeteksi salah saji yang melampaui salah

saji yang dapat ditoleransi, jika salah saji semacam itu memang ada. Auditor dapat

mengurangi risiko deteksi yang dicapai ini hanya dengan mengumpulkan bukti.

Berdasarkan riset, tidak tepat menggunakan rumus evaluasi ini untuk benar-benar

menghitung risiko audit yang dicapai sebagai mana yang dinyatakan rumus di atas. Riset

menununjukkan bahwa penggunaan rumus ini dapat mengakibatkan risiko audit yang

dicapai kurang saji. Namun, hubungan yang ada dalam rumus itu valid dan harus digunakan

dalam praktik.

Rumus tersebut menunjukkan tiga cara untuk mengurangi risiko audit yang dicapai

ke tingkat yang dapat diterima:

1. Mengurangi risiko inheren

2. Mengurangi risiko pengendalian

AcAR = IR x CR x AcDR

Pag14

3. Mengurangi risiko deteksi yang dapat dicapai dengan meningkatkan pengujian audit

substantive

Penggabungan ketiga faktor tersebut secara subjektif untuk mencapai tingkat risiko

audit yang cukup rendah membutuhkan pertimbangan profesional yang matang.

Model risiko audit merupakan model perencanaan, sehingga penggunaannya

terbatas pada mengevaluasi hasil audit saja.

Model risiko audit untuk merencanakan Bukti dan mengevaluasi Hasil

Risiko inheren

Risiko pengendalian

Risiko deteksi yang dicapai

Bukti audit substansial

Risiko audit yang dicapaiRisiko audit yang

dapat diterima

Risiko inheren

Risiko pengendalian

Salah saji yang dapat ditoleransi

Risiko deteksi yang

direncanakan

Bukti audit yang direncanakan

BUKTI YANG DIRENCANAKAN

bandingkan

BUKTI AKTUAL

L

L

LLT

T

TT

TL = hubungan langsung

T = hubungan terbalik

Pag14

Gambar tersebut menunjukkan model risiko audit untuk perencanaan dan evaluasi

hasil audit. Sisi kana gambar menunjukkan bahwa pengumpulan bukti yang lebih

substantive dapat mengurangi risiko deteksi yang dicapai. Tingkat risiko deteksi yang dicapai

lebih rendah beserta risiko inheren dan risiko pengendalian yang lebih rendah akan

mengurangi risiko audit yang dicapai.

Meskipun tidak ada kesulitan yang dihadapi oleh auditor dalam mengumpulkan bukti

yang direncanakan dan menyimpulkan bahwa penilaian setiap risiko sudah wajar atau lebih

baik daripada yang diduga semula, auditor tetap harus sangat hati-hati dalam mengambil

keputusan. Penilaian awal atas risiko pengendalian atau risiko inheren dapat ditetapkan

terlalu rendah atau risiko audit yang dapat diterima ditetapkan terlalu tinggi.

Dalam keadaan seperti itu, auditor harus mengikuti pendekatan dua langkah.

1. Auditor harus merevisi penilaian awal atas tingkat risiko yang tepat.

2. Auditor harus mempertimbangkan dampak revisi tersebut terhadap kebutuhan

bukti, tanpa menggunakan model risiko audit.