第十一章

社會服務方案預算編列

－在讀完本章內容後，學習者應能：

1.瞭解組織財務管理與預算編列間的關係。

2.瞭解方案預算編列的基本概念與編制過程。

3.瞭解社會服務組織常用的預算編列型式與功能。

4.瞭解直接成本與間接成本的意涵與關係，並學習間接成本的攤提方法。

5.瞭解預算編列與會計稽核工作之關係。

6.瞭解預算編列、經費核銷與方案執行進度管控間的關係。

摘要

社會服務方案的預算編列工作，事實上，是在估算社會服務組織對未來組織

收入（社會資源開發）與支出（資源配置與運用）之間的關係，以作為組織規劃、

經營與管理的決策基礎。有關社會資源開發層面，已在前述社會資源開發與運用

章節陳述（本書第四章），於此不再贅述。至於社會資源配置與運用層面，即所

謂的社會服務方案預算編列工作。大體而言，社會服務方案的預算編列即是估算

方案執行過程中的各項成本，而其編列的基礎又在於社會服務方案設計的服務內

涵與內容（服務流程），亦即將方案服務流程中所需投入的「人、事、地、物、

時」等事項，轉變為可計價的「會計科目」並以貨幣價值加以統計，即為該方案

的總預算。其中，方案總預算又分為直接成本與間接成本（行政管理費），而依

服務設計所需投入的各項成本編列稱為直接成本；相對地，為確保方案執行完畢

所投注的各項行政支援工作之費用，稱之為間接成本，例如組織的管理、會計或

總務等部門的支持工作，並無法在服務設計中顯現，所以容易被忽略或忘記，但

它卻是服務的成本之一。基本上，常用間接成本的計算方式可分為總直接成本

（total direct cost methodology）、直接人事成本（direct labor costs

methodology）、直接工時（direct labor hours methodology）及直接成本轉化

法（direct costing methodology）等四種。至於哪一種方式較適切且能反映出

組織的間接成本攤提，則因各單位的營運特質或特色而異，而且最後經常以經驗

法則來替代，例如國內目前大都以總直接服務預算為基礎，再乘以一固定比率（6

％至 8％）作為行政管理費。因此，社會服務預算的總預算通常是在直接服務成

本編列完成後，再加上行政管理費，構成整體社會服務的總成本。

第一節 預算編列的基本概念

大體而言，在完成方案的服務設計之後，隨之而來的工作本應是依服務設計

的結果進行「方案評估」的規劃工作。最後，才是依服務設計（含服務流程及服

務內容）與方案評估規劃的結果，詳實編列方案未來的執行預算。至此，以「效

能為基礎」的方案設計與評估的初步工作，才算大功告成。日後，則盼望該方案

能依原始設計執行，並獲取預定的方案目標。但為了讓讀者在方案評估的學習上

有一氣呵成的順暢感，因而將方案評估規劃挪移至方案評估篇一起論述，雖然有

點違反方案邏輯模式的既定順序，但並不會影響實質的學習效果。因此，讀者在

閱讀時若有不流暢的感覺，在此先行說明，以讓讀者能自行依個人的學習習慣調

整閱讀步伐，所以在此先行介紹預算編列章節。

在社會服務組織的經營管理上，部分人士會將會計（accounting）與預算

（budgeting）這二個名詞交互使用，有時候甚至混為一談。然而，二者雖彼此

相關，但並不盡然相同。就預算而言，它關注的焦點是組織現階段服務資源的分

配與組織未來所欲投注的服務方向，因此預算具組織的財務規劃、管理及控制的

功能；相對地，就會計而言，它關心的是社會服務組織過去及現在的財務收支概

況，亦即明確的紀錄組織營運費用的收入與支出情狀（陸宛蘋、王金英，2000；

陸宛蘋，2009；Shim & Siegel，1997；Dropkin & LaTOUCHE，1998；Field，2007；

Tschirhart & Bielefeld，2012）。但二者卻交會在「會計制度與系統」的執行上，因

為組織的預算編列基礎奠定在完善的會計制度與系統之上；相對地，要做好會計

稽核工作，也需依附在紮實的會計制度與系統的建構之上。從前述定義不難看出，

二者雖都屬社會服務組織的財務管理活動，但彼此的關注焦點卻南轅北轍，可是

又同時從不同視野監督與顯現組織的營運概況，兩者關係微妙，彼此相互為用。

一、預算與會計的基本概念及其關連性

何謂組織的預算呢？它是以「貨幣用語」對組織未來一段期間內的行動計

畫之說明，亦即組織在某一特定時段內，單純對其所預期之「收入與支出」間的

一種決定過程。所以預算除了是一種財務活動（關係服務資源運用）外，它還是

一種服務方案規劃上的活動，本質上具有前瞻性的特色。易言之，預算涉及組織

設定目標、選擇方案，以及如何達成方案的過程，其活動包括預算準備、操作與

長程計畫、預測與預算修正等，所以預算具有監督和控制組織營運的功能，也可

作為未來方案規劃及服務供給的參考機制。

就社會服務組織而言，預算就是將服務資源配置到各項服務與活動的過程，

基本上，多數組織又將預算分為三種類別，包括：1.資本預算（capital budget），

是指購買組織所需之固定長期資產的支出；2.現金預算（cash budget），意旨於

預算期間內對預期現金收入與支出的詳細估算；3.營運預算（operating budget），

由收入、支出和產出測量所構成的一套規定如何營運，以滿足對貨物或服務需求

的預算，若以組織的年度預算為例，年度計畫是組織整年度營運計畫的鏡子，它

必須能呈現出與規劃事務、連帶成本與收入的關係（黃源協，2009、2013；Hardina,

Middleton, Montana & Simpson，2007）。

什麼是會計呢？本質上，它也是一種組織的財務活動或理財工作，藉由詳

實的記錄組織各項交易行為，以對組織的生產與服務概況能及時反應和管控，所

以會計工作與會計系統具有回溯或回顧的特性，當組織進行會計稽核工作時，它

會同時關注組織過去與目前的財務狀況，以真實反映組織目前營運狀態之良窳。

基本上，會計工作大量採用數學方法，廣泛應用資訊設備及設施，並透過控制經

濟活動過程來反應組織的產出與對外關係（彭懷真，2012；Kettner, Moroney &

Martin，2013）。

若我們進一步從組織的財務管理（financial management）活動，來看組織

的預算編列、財務操作及會計稽核之間的關係（如圖 11.1所示），不難發現：此

三者本是三位一體的關係。就組織的財務管理而言，是指藉由發展預算、監督支

出及資金的調度和移轉（即財務操作），以讓組織能夠在有限的資源範疇確保其

生存的可能性（陸宛蘋、王金英，2000；黃源協，2009、2013；Weinbach，2008）。

所以 Weinbach（2008）指出：一套有效的財務管理體系必須能夠提供一些相關

訊息，以供員工用以規劃和控制組織的日常例行運作，且可當作組織策略規劃的

參考，同時也需能作為組織責信服務績效之用，以持續獲得利益關係群體的支持。

也就是說，期待組織的財務管理能扮演支持組織願景和目標實踐的工具與過程，

所以優質的組織財務管理體系需具備下列特質（陸宛蘋、王金英，2000；黃源協，

2009、2013；Mayers，2004；Field，2007）：

1.規劃和預測財務的需求和取得：諸如需求預估、支出估計和預算研擬等工

作，以作為組織營運規劃的參酌依據。

2.籌募組織服務供給財源：例如與贊助者或政府交涉、募款和撰寫服務計畫，

以拓展及穩定組織的財務狀況；有時候甚至需創設組織的社會企業，以拓

展組織的財務自主性。

3.妥適配置組織有限的服務資源：依組織的財務概況、服務成本與成效、服

務需求的優先順位等相關訊息，從事組織內部服務資源的分配工作。

4.記錄組織財務和方案的實際執行概況：依組織對外交易情形，每日詳實記

錄財務交易歷程，包括支票撰寫、銀行對帳等等，即一般所謂的簿記工作。

而簿記的重要性乃在於它是未來提出相關財務報告的關鍵基礎，像是財務

狀況、損益表、資產負債表等等。

5.控制開銷和管理財源：此作為扮演著將組織長期簿記、未來取向的預算及

服務方案串連在一起的功能。財務管理即是監督近期的財務操作，依據對

財務訊息的分析與對組織目標、服務方案的瞭解，包括：單位成本的測量、

管理現金流程（支出的管控與節制）、財務稽核、查帳、支出配置、調查

資產等等，進行組織財務管控工作。

6.報告和解釋財務狀況：藉由提出各項財務報告以執行預算監督工作，是組

織財務管理的關鍵活動。基本上，它連結預算與方案執行過程至其他相關

的財務管理作為上，以呈現出組織的整體財務管理系統與過程，而且此持

續記錄與財務管理工作，通常顯示出財務訊息本身外的意義，例如：組織

的運作概況、財務透明化程度、組織財務自主性程度等等。

1.填寫支票 2.存款 3.銀行協調 4.簿記：各類 帳簿

5.帳單處理

6.檔案

1.資產報告 2.收支報告 3.稅報及其 他管理性 報告

4.捐款人告報

1.財務分析 2.現金流量 3.成本分配 4.投資管理 5.成本分析 6.控制 7.預先處理 財務問題

1.追蹤實際 預算

2.各期財務 比較

3.趨勢分析

1.短中長期 計畫

2.實施作業 計畫

3.預測 4.準備和校 訂預算

行政與制度 1.順合稅法 2.會計程序 3.資訊化 4.檔案系統 5.雇用人員 6.稽核人員的選擇和程序

交易 報告 財務管理 計畫與預算

圖 11.1非營利組織的財務管理活動

資料來源：修改自陸宛蘋（2009）。非營利組織管理，第 120 頁。

會計：支出（記錄現在後成為過去） 財務操作（此時此刻） 預算編列：收入（規劃未來）

二、預算的功能

延續前述服務流程設計和方案成效評估規劃工作，接著便是將服務流程中的

各項服務活動及方案評估工作，轉化為服務供輸時必要投入的「成本（服務資源

輸入）」，而此將服務活動轉換為「貨幣價值」的概算工作，即是社會服務方案的

「預算編列」作為。換言之，方案的預算編列必須建構在「服務流程」的基礎之

上，才能詳實反應整體服務供輸過程的真實成本。亦即將服務流程中的各項待執

行活動及工作（含服務活動、方案評估及其他行政支持工作），轉化成為未來可

核銷的「會計科目及其對應價格」，以估算出方案的實質貨幣價格，又可稱為該

方案的預算總額。由此不難看出，預算本身同時兼具組織整體服務與財務規劃的

雙重本質，所以它同時具備社會服務組織的「財務控制、管理及規劃」等三項功

能（彭懷真，2012；Shafritz and Russell，2005；Weinbach，2008； Skidmore，2008；

Spicker，2008）。

1.規劃：因預算乃在「決定該以何種收入來達成組織預定完成的結果」，所

以它是組織規劃系統中不可或缺的部份。在預算編列時，提供機會讓組織

進一步澄清組織的使命及宗旨，以決定組織是否維持或創新某一方案。若

不以此作為組織資源配置的決策原則，那麼組織資源的分配將產生無效率

的狀況。

2.管理：預算除了能確保社會服務方案可依原先通過的核准範疇內執行業務

外，它同時確保預算修正時必須在執行前獲得核可，否則不得更動，以讓

組織的收入與分配均能符合效率原則，並藉此作為達到實踐組織及方案目

標，且針對組織績效指標提供適當的回饋，進而找出導致無效率的原因。

3.控制：預算的另一目的是確保組織的營運至少能達收支平衡的狀態，以讓

組織得在穩定中求發展。因此組織在制訂政策、程序和執行管理的過程中，

可將組織的使命、服務方案和工作人員等構成要素結合在一起，以確保對

可取得資源進行管控。

另外，黃源協（2009、2013）指出：預算除了前述三項基本功能之外，尚具

備下列功能：

1.協調：組織部門的行動可藉由預算而形成共同的計畫。在預算編列過程中，

可促使管理者檢視彼此在運作和利益上的相互關係，以及各自的需求和資

源，進而將此關係與需求集結成組織的整體感與共通性。

2.溝通：透過預算過程，組織中的每位成員應該要知道自己在完成年度預算

時被期待的角色，進而可確信是否安排適當的人選負責預算的執行。

3.激勵：預算是一種影響和激勵管理者的有效設計，管理者若讓員工共同參

與預算的制訂，將可發揮參與管理的功能。

4.績效評估：在某些組織，管理者的績效可藉由測量結果是否符合預算目的

之評估加以檢測，以瞭解管理者是否發揮管理功能。

簡而言之，預算被定義為「在某一特定期限內，對完成組織或方案目標所需

資源進行推估的一套系統或制度」，該制度包括對所需資源的概算，也涵蓋對現

有資源的盤點，且將預算編列作為視為是達成組織或方案目標的工具。所以預算

不但具有規劃與控制功能，更符合組織管理的目的。因此，若將預算功能與方案

邏輯模式之關係（如圖 11.2 所示）進一步整合來看，我們可以發現（高迪理，

1999、2009、2013；Kettner, Moroney & Martin，2013）：

資源輸入 服務供給 服務輸出量 服務成效

（經費收入） （費用支出） （產出與服務） （目標達成、影響力）

控制功能

（問的是：組織的財務狀況為何？是否將支出控制在既定的範圍內執行）

管理功能

（問的是：組織的生產力為何？是否能有效率且具品質的使用現有資源？）

規劃功能

（問的是：組織的服務成效為何（資源的取得、分配與支出符合組織使命）？

包括：服務成效、成本效能、成本效益、服務影響力等評估）

1.就控制功能而言：主要在處理收入與支出間的關係，目的在維持組織和方

案的收入（資源輸入）與支出（服務供給）之間的平衡關係，所以問的是

「組織與其方案的財務狀況為何？」等相關問題。

2.就管理功能而言：關注的是收入與服務輸出（期中輸出、品質輸出、服務

完成）間之關係，目的在使組織和方案的收入與支出間，獲致最高效率的

產出，因而問的問題是「在既定預算內，該組織與其方案的生產效率或生

圖 11.2 方案邏輯模式與預算功能關係圖 資料來源：修改自 Kettner, Moroney & Martin.(2013). Designing and

managing programs: An Effectiveness-Based Approach(4ed)，p.258.

產力為何？」等問題。

3.就規劃功能而言：聚焦在處理收入與達成組織或方案目標的完成程度、服

務成效、服務影響力間之關係，目的是促使組織藉由各種服務資源的使用，

以實踐組織或方案的目標，所以問的是「該組織及其方案的服務成效為

何？」等問題，即探討如何協調組織資源，以確保服務目標實現。

如前所述，預算是種對未來所需服務資源概估的一項行政作為，因此預算並

非固定不動，而是視實際執行需要隨時彈性調整。所以就當前的社會服務組織而

言，如何因應與處理預算的增減議題已成為組織的例行性工作，若組織能證明其

組織績效與方案成效，則組織的收入（或歲入）必然隨之增加，進而獲得組織發

展與擴張的契機。反之，組織將耗用本已拮据的財務執行「挖東牆補西牆」的資

源尋求工作，到頭來更可能遭逢兩頭空的組織營運窘境。因此，Wolf（1999）在

千禧年前，語重心長的告誡迎接二十一世紀到來的社會服務組織，說到：「組織

不是沒有錢做事，而是沒有做好財務管理之事」，也就是說，沒有落實預算編列

的「規劃、管理及控制」等基本功能，而讓組織陷於原地打轉、不知所措的經營

困境，更像無頭蒼蠅般的隨補助款到處亂竄，組織的營運與管理毫無章法可言。

第二節 預算編列的基本型式

編列預算是任何組織或方案都必須執行的年度例行公事，它是組織實踐使命

與完成目標的核心工具（Hughes，2003；Weinbach，2008）。大體而言，社會服務

組織常用的預算編列形式，大約可分成：單項/逐項（line-item budgeting）、

功能（functional budgeting）、方案（program budgeting）及零基（zero-based

budgeting）等四種預算編列類別（黃源協，2009、2013；高迪理，1999、2009、

2013；彭懷貞，2012；Shafritz ＆ Russell，2005；Spicker，2008；Kettner, Moroney

& Martin，2013），而這四種預算編列形式的定義及其在組織財務運作層面上的

意涵，分述如下：

一、逐項預算

就是簡單地列出那些用來顯示整體組織未來一年內預計支出的項目（會計科

目）與金額，通常總支出顯現在預算表中的右邊最低處，而左下方的數字則表示

方案未來的收入（預算），是社會服務組織最根本且最常用的預算編列方式。其

次，因逐項預算是以當年的預算作為規劃來年預算的基準，故又稱為歷史預算法

（historical budgeting），且常以漸增方式規劃未來預算，所以又稱為漸進式預算

（incremental budgeting）。

另外，逐項預算中每個項目的意義之界定，皆需符合周延及互斥的會計科目

編制原則，以讓所有的收入與支出皆可登錄至組織的會計系統中且彼此不重疊，

而且所有收入的總額必須等於支出的總額。若組織處在穩定的環境裡頭，逐項預

算法雖可節省預算編列時間及監督費用，但它卻未能說明組織的目標、效率、效

能、效益或方案優先順位等問題，且項目間缺乏轉移的彈性，因而經常受到批判，

所以績效卓著的組織，通常不會採用此種預算編列方式。

二、功能預算

在編列方案預算時，同時考量方案的直接支出與間接支出費用，以完整呈現

方案執行時所有的營運成本。而所謂的直接支出是指社會服務組織為了某一單一

方案的利益所產生的支出，例如辦理送餐服務所需的員工、設施、設備等所需投

入的服務費用；然而，在實際服務的供輸過程中，許多員工、設施、設備等資源

的投入，並無法歸屬於某一單一方案所用，例如會計、總務、管理等行政支援部

門的費用，因此形成所謂的間接支出，在台灣通常稱之為「行政管理費用」。所

以間接支出意旨為了二個或更多方案的利益所產生的成本，經常看到的是行政主

管或督導的費用、辦公空間、資訊設施等各類的「經常性支出」，但這些支出都

與服務方案有關，若方案無這些相關支出，就無法完成服務的提供。因此，間接

支出必須以公平、公正、合理且適切的方式，攤提至不同的服務方案，至於常用

的攤提方法將在本章第三節介紹。

因功能預算同時考量直接與間接支出，所以讓我們比較容易了解一個方案的

實際總支出（直接成本＋間接成本），特別是在考量計算服務成本或價值時，能

將間接成本納入總體費用的計算，對一個方案的績效考核來說將更為客觀且易於

被接受。

三、方案預算

源自於方案規劃的早期，當組織的方案目標樹（見本書圖 3.2 宗旨、成效目

標、過程目標、服務活動的層級關係）建構完成時，任何一個方案的成效目標若

存在具體的範圍內，就可以用來衡量方案的成功與否。所以方案預算除了納入功

能預算的編列原則外，也必須關注到用來計算每一方案預算支出的成效產出。因

此，方案預算使用方案產出作為其預算編列的基本原則，目的在促進服務對象透

過達到方案成功來改善他們的生活品質，同時也證明方案存在的意義與價值。是

故，方案預算不僅反應出配置多少服務資源給個別服務方案，而且將預算編列與

組織規劃緊密結合在一起，這讓管理者能清楚明瞭方案的收入與支出關係，更有

助於年終檢視各個方案的成效與效益。

四、零基預算

假定組織每年度的預算編列一切從零開始，不管服務方案在過去或現在是否

存在，皆要為來年所需的服務資源做辯護與說明，並證明服務存在的價值與必要

性，否則組織明年的預算將一無所有。所以零基預算關心的基本問題是：組織需

要什麼才能有效率地運作？組織明年度想要達成何種目標，需要多少成本？而這

種過程意味著組織的某些方案可能被刪除或被迫放棄，所以每位預算編列者皆須

全力為其每年度所需的財務需求辯護。

零基預算類似於立法上的「落日條款（sunset provisions）」，要求方案僅在預

算期程內執行，若超越執行期間就必須被放棄，除非重新證實該方案的迫切性與

必要性。所以預算中的各個項目，每年度都會被通盤檢視，無任何項目可預設未

來一定會獲得服務資源投入的保證。理論上，零基預算應能最精準地預測活動、

收入和支出，因而是較好的預算方法。然而，在實際執行上，它並不容易實踐且

耗費時間，因為它要求管理者必須對組織所要完成的所有任務通盤理解，而此要

求近乎是一種苛求，因為組織管理者很難完全客觀地決定那些活動在服務輸送過

程中是不可或缺的，哪些是非必要的支出。

近期，彭懷貞（2012）主張績效預算（performance budgeting）也是社會服務

組織可採用的預算編列型式之一，它係指在編列預算時，強調預算運用效率的重

要性，以瞭解花費上是否有用。然而，如果組織缺乏明確的績效測量標準，將使

得績效預算法在實務的運用與操作上，顯得毫無施力點，特別是在社會服務組織

的運用上，將因組織管理者缺乏組織績效觀念，而呈現出毫無用武之地。

五、預算編列形式與方案邏輯模式之關係

事實上，「逐項、功能、方案」等三種預算編列方式，也恰好分別反應出預

算編列的「控制、管理、規劃」等功能（如圖 11.3所示）。另外，若純粹從「服

務成本」的概念做檢視，預算編列僅屬方案邏輯模式中的「服務資源輸入」之定

位。然而，若從預算的財務控制、管理及規劃功能來看，方案預算的「執行率」

正反應出「服務供輸」的實際執行概況與服務成效的獲取程度，因而方案的規劃

與執行者可藉由方案預算的核銷情狀，監督與管理服務的供給概況和成效的實踐

進度，並讓社會服務組織得以展現「以最適（低）服務成本的投入創造最佳（大）

服務成效產出的組織」之最終服務責信工作。因此，Kettner, Morone y & Martin

（2013）認為：在社會服務組織中，不論是功能或方案預算編列法，通常都只在

組織的方案層級施行，因為其根本關注焦點在於服務輸出測量（功能預算）與服

務成效檢視（方案預算）。然而，在組織管理的操作上，任何預算的編列皆從逐

項預算開始（各項服務資源輸入）。也就是說，社會服務組織的預算編列是以逐

項預算為基礎，將所有的支出分配到組織中各項待執行的方案當中，如此才能明

確掌握每一方案的各自總成本，接下來，功能和方案預算方可發揮各自所屬的預

算編列功能。

就功能預算而言，它關切的是方案本身的輸出、效率或生產力、品質，所以

其所處理的問題包括：期中輸出及服務完成（最終輸出）的測量，亦即瞭解組織

中各種方案欲提供多少的服務或輸出？每項期中輸出（服務單位）、品質輸出或

服務完成的預期成本為何？另外，就方案預算而言，它所關切的是方案的服務成

效或結果（result），因而其處理的議題有：組織中各方案所欲達成的方案目標

與服務成效為何？例如：服務的完成度、成效、影響力等等，而每項成效的預期

單向預算系統 （財務控制功能）

資源輸入

經費收入

服務供給

費用支出

服務輸出量

產出與服務

服務成效

達成目標、影響力

圖 11.3 方案邏輯模式（系統架構）與三種主要預算編列形式關係圖

資料來源：修改自 Kettner, Moroney & Martin.(2013). Designing and managing

programs: An Effectiveness-Based Approach(4ed)，p.262.

功能預算系統 （財務管理功能）

方案預算系統 （財務規劃功能）

成本又為何？

職是之故，社會服務組織若想執行較為理性且客觀的預算編列工作，並無法

依靠僅處理收入（資源輸入）與支出（服務供給）之關係的逐項預算編列法，至

少需提昇至功能或方案預算編列形式。更何況以成效為導向的方案預算編列，不

只關注方案的服務產出（功能預算），更關切方案的服務成效為何（方案預算）。

另外，組織管理者雖欲藉由方案的「規劃、管理及控制」功能來責信組織的服務

績效，但若預算編列的過於僵化或太過詳細，反而可能導致在服務執行過程中，

因無法彈性勻支或流用既定的預算科目，而產生窒礙難行的窘境。也就是說，當

預算編列過於鬆散將引發服務成本失控的問題，反之，過於嚴謹卻又產生缺乏運

用彈性之疑慮，因此組織管理者需在「服務對象利益極大化」的前提下，拿捏預

算編列與運用的鬆緊程度，以達組織使命實踐極大化的目標（Drucker，2006）。

第三節 以服務設計為基礎的預算編列

預算編列工作是組織的年度大事與挑戰，傳統上預算是由組織經理（管理）

人編制，再交由決策單位（如民間單位的董/理事會）決行，但現在預算的編制

可算是組織全體同仁之事（黃源協，2009、2013）。因為準備周延的預算將可提

昇組織的績效，反之亦然。所以組織如何務實的規劃與組織目標一致且具彈性調

整的年度預算，是組織營運過程中的關鍵工作（Skidmore，2008；Tschirhart &

Bielefeld，2012）。而在編列方案預算時，需注意方案預算除了有由服務設計所形

成的直接成本之外，尚須涵蓋組織內各相關行政支持部門及其工作所形成的間接

成本。

一、方案預算編制：以服務設計（服務流程與內容）為基礎的直接成本編列

如前所述，因逐項預算法要求標準化的預算格式設計，所以需完整標示出所

有預期的收入和預定的各項支出。所以在實務操作層面上，必須先定義逐項預算

中所有預算的支出類別（會計科目），且應達收支平衡或預期收入應大於預定支

出。而功能、方案、零基或績效預算法，都是以逐項預算法的要求作為預算編列

的起始點，之後再依據不同側重點形成不同的編列預算方式。基此，社會服務組

織若欲發展組織的功能或方案預算，實際上仍需由「逐項預算」的編列開始，且

特別需要列舉出所有支出項目；而功能預算特別注重生產力的測量，即在何種成

本支出下，產生多少服務？相對地，方案預算則用來計算達成服務目標的成本。

然而，無論是功能或方案預算法，由於他們所關注的皆與組織所推展的各項服務

支出有關，因而在預算編制時具有下列共同步驟（Skidmore，2008；Tschirhart &

Bielefeld，2012；Kettner, Moroney & Martin，2013）：

1.發展逐項預算的各項支出：先編制逐項預算中的各項支出，並確定組織「會

計年度」內所有預定的支出項目，即一般所謂的會計科目編定；之後，在

執行各項預算時，組織的一切交易作為都需順合稅法並檢具（合法的憑證）

核銷。

2.確定組織的方案架構（program structure）：即確認並調整組織中現行各

項服務方案間的關係，例如：某一身心障礙服務組織中的「個案管理方案、

自立生活方案、就業媒合及安置」等各種社會服務方案。

3.建立成本分配計畫格式：即確定由逐項預算所衍生出的功能或方案預算編

列法之主要表件或工具（如表 11.1所示）。而且在服務成本分配表中，所

列出的支出項目與逐項預算中的支出項目是一致的。此外，在成本分配表

中需增列一欄「間接成本總計」，以利日後各服務方案合宜且合理的攤提

組織的間接服務成本。藉由此成本分配表，我們可制訂出個別服務方案的

總成本及整體組織的服務總成本。

4.確認直接與間接成本：確定方案中的每項預定支出，均可被歸屬至方案的

直接成本（direct cost）或間接成本（indirect cost）。所謂的直接成

本係指僅用於社會服務組織中某一特定方案，並使其產生服務成效和效益

的預定支出項目，例如：僅限於該方案使用的特殊設施、差旅、人員薪資

等各項費用，亦即能明確歸屬於某一服務方案的各項支出。相對地，間接

成本意旨「所編列的支出是預定同時可讓二個或二個以上的方案共同使用

之費用，一般又稱為行政費用（overheard cost）或組織維繫成本

（organizational and maintenance cost），例如：機構高階管理者（執

行長、秘書長、總幹事）及不在方案編制內的其他工作人員之薪資（其他

行政主管、秘書、會計、人力資源管理、總務等等人員）、修繕、房屋租

金、水電、電話等各項費用支出均屬之，在台灣通常稱之為行政管理費用。

5.將直接成本分配給各方案，並將間接成本列入間接成本總計：在計算方案

總成本時，首先需以「服務設計（流程與內容）」為基礎，確認所有與方

案執行有關的直接成本，然後計算每一方案所需分攤的間接成本；之後再

將直接與間接成本相加，即構成服務總成本。然而，在實務工作上，許多

單位在編制預算時，容易忽略間接成本的存在，因而形成「隱藏性成本」，

導致方案執行時遭逢預算編列不足的窘境，讓組織處於收支不平衡的「透

支或赤字」經營狀態。

6.將間接成本配置給各個方案，以確定方案的總成本：將間接成本總計配置

給個別服務方案的作為，即所謂的成本分配（cost allocation）工作。

一般來說，這項技術性工作雖大都委由會計人員（師）處理，但其分配原

理並不難理解，如下面章節所述。

表 11.1組織方案預算編制表範例

逐項預算（會計科目） 個案管理方案 自立生活方案 就業媒合及安置方案 間接成本總計

1.人事費用

執行長 120,000

業務主任 85,000

會計主任 70,000

個案管理者（2人） 100,000

社會工作員（3人） 165,000

就業服務人員（2人） 110,000

行政支持督導（1 人） 59,000

其他支持人員（3 人） 109,000

總人事費用 100,000 165,000 110,000 443,000

2.員工相關支出 25,000 41,250 27,500 110,750

3.租金 50,000

4.水電費 20,000

5.設施設備修繕費 40,000

6.日常文具用品 15,000

7.電話費 12,000

8.差旅費 25,000

9.出席會議/研討會費 15,000

10.影印及印刷費 32,000

11.其他雜支 5,000

總直接成本 125,000 206,250 137,500

分配間接成本 204,751 337,796 225,197 767,750

總直接與間接成本

（服務總成本）

329,725 554,046 362,697

資料來源：修改自 Kettner, Moroney & Martin（2013）.Designing and managing

programs: An Effectiveness-Based Approach(4ed)，pp.285-286.

二、方案預算編制：間接成本的攤提

組織預算的間接成本分配，必需根據組織整體服務的特色或特性，選用一項

與其特性相符合的基底（base），作為間接成本配置的計算依據。基本上，常用

的間接成本計算方式，可分為：總直接成本（total direct cost methodology）、

直接人事成本（direct labor costs methodology）、直接工時（direct labor

hours methodology）及直接成本轉換法（direct costing methodlogy）等四種

（高迪理，2009、2013；Shim & Siegel，1997； Mayers，2004；Kettner, Moroney

& Martin，2013），分述如下：

1.總直接成本法：此一方法是以方案的「直接成本」作為間接成本分配的計

算基底，即依照所有個別方案的總直接成本與組織總間接成本之間的「相

對比值」，再依據此「比值」將總間接成本分配給各個方案，之後再相加

二者數值，便構成各個方案的總服務成本，其範例（如表 11.1 所示）與

計算經過如下。而此作法的意涵是計算出「每一元」直接成本，等同於多

少價錢的間接成本，並將此間接成本的「價錢」換算成直接成本的價格，

就獲得該方案應攤提的間接成本金額。所以其計算順序為：確定每一方案

的直接成本，並加總個別方案的直接成本，以獲得總直接服務成本；繼之，

計算總直接服務成本與總間接成本的比值；最後，以此直接成本比值攤提

個別方案的間接成本，並計算個別方案的總服務成本。

2.直接人事成本法：此法的計算原理與總直接成本法一致，只不過其計算基

底改為以「所有方案的總直接人事成本」，並計算其與總間接成本之間的

比值關係（如表11.1所示），再將其比值乘以「個別方案的直接人事成本」，

獲得其應攤提的間接成本，而後再計算個別方案的服務總成本（計算歷程

如下所示）。由於在「總直接成本法」的範例中，所有的直接成本並無「非

人事成本」的預算編列，因此兩種不同攤提方法的計算結果是一致的。但

請您注意，「成本分配」的計算總額，可能會與逐項預算中的間接成本有

些微的差異，但這是四捨五入的結果，請勿訝異！最後，通常這些些微差

異會適度的配置到不同方案中，以達逐項預算強調的收支平衡原則。

◎計算「組織總間接成本與總直接成本」的比值，獲得「直接成本比值」：

＄767,750÷(＄125,000＋＄206,250＋＄137500)＝1.6378

◎將「直接成本比值」套用至個別方案的直接服務成本上，並獲得應分擔的間接成本數額：

＄125,000×1.6378＝＄204,725 依此比例類推，其它方案各攤 337,796、225,197 美元

◎計算個別方案服務總成本（直接成本＋間接成本）：

＄125,000＋＄204,725＝＄329,725 依此類推，各方案的服務總成本為 554,046、362,697美元

◎計算「組織總間接成本與總人事成本」的比值，獲得「人事成本比值」：

＄767,750÷(＄125,000＋＄206,250＋＄137500)＝1.6378

◎將「人事成本比值」套用至個別方案的直接人事成本上，並獲得應分擔的間接成本數額：

＄125,000×1.6378＝＄204,725 依此比例類推，其它方案各攤 337,796、225,197 美元

◎計算個別方案服務總成本（直接成本＋間接成本）：

＄125,000＋＄204,725＝＄329,725 依此類推，各方案的服務總成本為 554,046、362,697美元

3.直接工時法：此法的計算原理與前述二者一致，只是它將間接成本攤提的

計算基底變成「總工時」，並計算其與總間接成本之間的比值關係（如表

11.1 所示），再將其「比值」乘以「個別方案的直接工時成本」，並獲得

其應攤提的間接成本，之後再計算個別方案的服務總成本（計算歷程如下

所示）。亦即無論是總直接成本、直接人事成本或直接工時法，皆是以「間

接成本總計」作為分配基礎，再求取它與某一計算「基底」間的比值關係，

而後再根據此「比值關係」攤提回個別方案所應分擔的間接成本。

4.直接成本轉換法：此法的核心理念就是「把間接成本轉化成為直接成本」。

但當我們運用此方法時，必須先計算出每種獨特的基底或測量（如表

11.2），再套用於其所屬的每個間接成本項目上，並計算出應攤提的比值，

在配置到個別方案中所屬的預算會計科目上。以表 11.1 的電話費為例，

因為這個間接成本（每月所付電話費用）是組織所有的方案都在使用，所

以該組織必須先計算出組織的電話機總數及各方案所屬的電話機數量，並

計算二者間的比值關係，進而將電話費依「比值」配置到各個方案，此即

為「以電話費為基底」的將間接成本轉化為直接成本的作法。其實，任何

項目的「間接成本」，都能藉由此種以某一支出「會計科目」為基底的轉

換計算型式，成功地將間接成本攤提至個別方案之上，而目前較為常用的

轉換基底約有十二項。

表 11.2將間接成本轉換為直接計費的常用基底

間接成本項目 分 配 基 底

會計 每一方案所需處理的交易筆數

稽核 每一方案所使用的工作時數

預算制定 每一方案所使用的工作時數

資訊科技 電腦工作站的數量

◎計算總工時：14,560 小時

以週休二日計算，每人每年工作時間為 2,080（40小時×52週）小時。而該組織在個案管理方案

中有二位全職人員（4,160 小時）、自立生活方案有三位全職人員（6,240 小時）、就業媒合及安

置方案有二位全職人員（4,160小時），共計七位，所以其總工時共有 14,560小時

◎計算「組織總間接成本與總工時成本」的比值，獲得「工時成本比值」：

＄767,750÷14,560小時 52.73 元/時

◎將「工時成本比值」套用至個別方案的直接工時成本上，並獲得應分擔的間接成本數額：

＄4,160 × 52.73元/時＝＄219,357依此比例類推，其它方案各攤 329,035、219,357 美元

◎計算個別方案服務總成本（直接成本＋間接成本）：

＄125,000＋＄219,357＝＄344,357依此類推，各方案的服務總成本為 535,285、356,857美元

員工人數 每一方案所使用的工作時數

保險 每一方案佔用的辦公坪數

清潔服務費 每一方案佔用的辦公坪數

法律服務 每一方案所使用的工作時數

電話費 電話機的數量

信件量 處理信件的數量

影印及印刷費 處理的工作件數或頁數

水電費 每一方案佔用的辦公坪數

資料來源：Kettner, Moroney & Martin（2013）.Designing and managing

programs: An Effectiveness-Based Approach(4ed)，p.291.

至於社會服務組織在選擇「間接成本」攤提方式時，並無所謂的最佳作法，

因為適用於某一單位的攤提方法，並不一定合用在其它組織。因此，組織需檢視

自身方案內容的特色或特質，並以此特色作為選擇間接成本攤提方法的依據，即

是適用組織的最佳攤提方式。在台灣，目前一般社會服務組織經常忽略間接成本

攤提的重要性及其意涵，因此通常以方便行事的作法來編列間接成本，例如：以

「直接成本」乘以某一「固定比例（六至十個百分比）」作為「間接成本」的推

定，並以所謂的「行政管理費」在方案預算表中呈現。然而，此種方便行事的作

為，經常導致組織無法精確估算方案所需的真正預算，所以通常在「赤字預算」

中執行方案而不自知，這是種非常危險的警訊，對組織的發展與擴張毫無幫助。

第四節 結語與反思

社會服務組織的預算編列工作，就組織管理層面的意涵來看，它絕對不是僅

僅在估算服務供給的成本而已；事實上，它反應了前述的組織規劃、資源開發與

配置，以及財務透明化責信等工作（Brody，2005）。所以藉由預算的編列與使用

管控工作，可確切地反映出組織目前的營運概況及組織績效。然而，在台灣有些

社會服務組織因缺乏組織規劃與管理知識，故經常採取「以案養案」的隨補助方

向而舞動的「短視近利」策略，導致組織的營運陷於卯吃寅糧的困境。基本上，

此種「挖東牆捕西牆」的組織經營策略，並無助於組織使命的實踐，反而讓組織

停滯在每天窮忙於資源開發的工作，得不償失。因此，黃源協（2013）認為：組

織管理者必須策略性的思考組織的財務管理，否則若財務管理失當，將產生不利

於服務對象、組織員工及組織社會形象與信譽的亂象，所以管理者需讓財務管理

的重要概念，落實到組織的各個層面執行（如圖 11.4所示），而財務管理的主要

參與者及其角色如下（Field，2007）：

1.確保組織的經濟效益：健全的財務管理機制，將可讓資源的配置、監督和

管理功能有較佳的運作發揮，避免讓組織、服務對象或贊助者的資金運用

不當，以確保組織運作的經濟效益。

2.保障員工的信譽與安全：財務運用妥適與否一向是組織高度敏感性的議題，

若出現任何差錯或瑕疵，可能讓員工暴露於舞弊或醜聞的風險當中。而健

全的財務管理機制，將可避免員工涉入違反倫理或非法行為的風險，進而

確保員工的信譽與安全。亦即組織的一切交易作為皆須順合稅法，例如：

檢具核銷時的原始憑證，需符合行政院（2012）公告的支出憑證處理要點

相關規範。

3.提升組織的形象與責信：組織的信譽和績效責信是組織賴以維生的命脈，

而財務透明化與服務績效展現是其關鍵作為。因此，健全的財務管理機制

不僅可讓組織的財務透明化，且可回應組織內外人員對組織財務責信的要

求，有助組織信譽累積。

4.專注於組織目標的實踐：若組織未能適切的管理其財務，則其成員花在校

正財務問題的時間可能多於其可提供服務的時間。基此，健全的財務管理

將可讓組織的管理者或成員們，更加專注於組織使命與服務目標的實踐。

5.培力或充權管理者與員工：財務管理往往被誤解為是種繁雜的技術性庶務，

導致它被期待僅須由會計人員來處理即可的印象。事實上，財務管理也是

組織規劃的一環，所以組織應鼓勵不同層級的工作同仁參與組織的預算編

列工作，讓員工體認到其日常工作與組織規劃、預算編列等工作息息相關，

並避免成員產生不知為何而戰的遺憾。

行政及工作人員操作會計系統，編制文件、整理與維持記錄，以及協助管理者和會計。

管理者

會 計 行 政 及

工作人員

瞭解環境、服務對象、專業價值及服務操作方式，以及服務的質和量，對資源的要求和財務預算的影響。

確信相關的法令和技術能被遵守，稽核會計系統、提供財務資訊與意見，以及員工必要的協助。

圖 11.4 組織財務管理的主要參與者及其角色

資料來源：Field.(2007). Managing with Plans and Budgets in Health and Social Care，p.43.

◆關鍵詞彙

逐項預算 功能預算

方案預算 零基預算

績效預算 直接成本

間接成本 總直接成本法

直接人事成本法 直接工時法

直接成本轉化法

◆自我評量

1.何謂方案預算編列？又方案預算編列的功能有哪些？

2.試問社會服務組織常用的預算編列型式有哪些？

3.試說明社會服務方案預算編列的流程為何？

4.試說明何謂社會服務方案的直接成本與間接成本？其意涵又為何？

5.試說明常用的方案間接成本攤提法有哪些？

6.試說明方案邏輯模式與預算編列型式之關係為何？

7.試說明社會服務組織財務規劃中預算編列與會計稽核間之關係為何？

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