BABU

TINJAUAN PUSTAKA

2.1 Landasan Teori

2.1.1 Perkembangan Akuntansi Sumber Daya Manusia

Pada tahun 1960-an lahir gagasan baru dalam bidang akuntansi, yaitu

akuntansi sumber daya manusia {Human Resources Accounting). Gagasan ini

pertama kali dicetuskan oleh Rensis Likert, dengan penekanan utamanya pada

pengakuan Sumber Daya Manusia (SDM) sebagai suatu aktiva (asset) bagi

organisasi.

Berikut ini adalah pendapat Rensis Likert mengenai akuntansi sumber

daya manusia yang disadur oleh Andreas Lako (1995 : 6) dalam salah satu

tulisannya tentang akuntansi sumber daya manusia.

Likert menyatakan bahwa Akuntansi SDM berhubungan erat dengan kegiatan yang diarahkan untuk menentukan penaksiran nilai uang dari nilai SDM dan goodwill para pelanggannya. Putusan para manager sering kali keliru karena mengabaikan faktor yang paling vital, yaitu sumber daya manusia.

Pencetusan gagasan Akuntansi SDM tersebut dilatar belakangi oleh dua

faktor. Pertama, konsep teori ekonomi modern yang dipelopori oleh ekonom

Milton Friedman yang menanggapi bahwa manusia merupakan human capital

yang memiliki keahlian, pengetahuan, dan pengalaman. Berikut ini adalah

pendapat dari Baruch Lev dan Aba Schwartz yang disadur oleh Andreas Lako

(1995 : 6).

7

Beberapa ekonom menyatakan bahwa human capital (modal manusia)

merupakan salah satu bentuk pendapatan badan usaha dalam wujud holding

wealth, sama halnya dengan uang, surat-surat berharga, atau aktiva lainnya.

Kedua, peran SDM yang semakin penting pasca Perang Dunia II. Para

tenaga kerja yang bekeija baik di sektor pemerintah maupun swasta berperan

dominan membawa transformasi dalam struktur perekonomian USA, yaitu semula

merupakan negara agraris menjadi negara industri maju.

Setelah Likert mencetuskan gagasan tersebut, beberapa ilmuwan

manajemen dan akuntansi tertarik melakukan berbagai riset untuk

mengembangkan model, prinsip, dan metode-metode akuntansi untuk mengukur

cost dan nilai SDM yang ada dalam suatu organisasi. Tercatat beberapa ilmuwan

seperti R.Brummet Flamholt, dan W.C. Pyle dari University of Michigan yang

secara serius mengembangkan program penelitian akuntansi SDM.

Pada tahun 1973, American Accounting Association (AAA) membentuk

komite yang disebut American Accounting Committee on Human Resource

Accounting. Komite ini kemudian menerbitkan Report of Comittee on Human

Resource Accounting yang intinya menekankan pada tiga masalah utama, yaitu

memperkirakan model-model pengukuran cost dan nilai SDM, aplikasi akuntansi

SDM dan mengidentifikasi dampak-dampak perilaku kognitif akuntansi SDM.

Meskipun akuntasi SDM telah dikembangkan sejak tahun 1960-an dan

mendapat perhatian serius pada tahun 1970 sampai dengan tahun 1980-an, namun

hingga saat ini gagasan tersebut masih sangat kontroversi dan menimbulkan

9

polemik. Polemik tersebut terutama berkaitan dengan masalab apakah SDM

memenuhi kriteria pengakuan (recognition) sebagai asset menurut konsep

akuntansi konvensional dan bagaimana metodologi pengukuran yang relevan dan

variabel terhadap nilai SDM sebagai asset.

Karena masih terjadi banyak polemik, maka hingga saat ini SDM masih

belum diakui sebagai aset dan belum dilaporkan sebagai item investasi dalam

laporan keuangan organisasi.

2.1.2 Pengakuan dan Pengukuran Sumber Daya Manusia sebagai Asset

Manusia yang berkompetensi dalam organisasi merupakan aset badan

usaha dan hal ini perlu untuk menjadi pertimbangan dalam penerapan strategi

badan usaha. Aset badan usaha dalam bentuk tenaga kerja yang kompeten dapat

dijadikan sebagai suatu keunggulan strategi bersaing yang oleh Stalk disebut

sebagai "Capabilities-based Competition' (1992 : 62). ''The building blocks of

cooperation strategy are not products and market but human business process".

Proses perilaku (behavioral process), competence, dan skill dari semua

tenaga kerja manusia dalam organisasi adalah merupakan sumber keuntungan

untuk kompetisi karena dengan demikian human resource akan menjadi lebih

efektifdanefisien.

Untuk mengakui dan memasukkan suatu item ke dalam laporan keuangan

(financial statement), Financial Accounting Standards Board (FASB), yaitu

badan yang mengatur tentang standar akuntansi keuangan di USA, dalam

Statement of Financial Accounting Concepts (SFAC) No. 5, Par. 63 (1996 :150)

menetapkan empat kriteria dasar pengakuan (Fundamental Recognition Criteria).

10

"An item and information about it should meet four fundamental recognition criteria to be recognized and should be recognized when the criteria are met, subject to a cost-benefit constraint and a materiality threshold. Those criterias are: 1. Definitions

The item meets the definition of an element of financial statement. 2. Measurability

It has a relevant attribute measurable with sufficient reliability. 3. Relevance

The information about it is capable of making a difference in user decision.

4. Reliability The information is representationally faithful, verifiable, and neutral".

1. Defi niton

FASB mensyaratkan, suatu item dapat dimasukkan sebagai elemen

laporan keuangan apabila item tersebut memenuhi defmisi elemen laporan

keuangan seperti yang tercantum dalam SFAC No.6 Par.26.

Definisi asset menurut FASB yang tercantum dalam SFAC No.6 seperti

yang dikutip oleh Vernon Kam (1990 : 101): "Assets are probable future

economic benefits obtained or controlled by a particular entity as a result of past

transaction or events".

Tiga kriteria atau karakteristik aset tersebut nampaknya lebih

menitikberatkan pada sumber-sumber ekonomi kapital (non SDM). Salah satu

karakteristik sumber ekonomi kapital adalah kesatuan usaha dapat memanfaatkan

atau menggunakannya untuk dipertukarkan dengan sumber ekonomi lain, dapat

dipergunakan untuk melunasi kewajiban organisasi, dapat dipergunakan untuk

menghasilkan sumber ekonomi yang lain dan dapat didistribusikan ke unit-unit

lain.

Sumber daya manusia memang bukan sumber ekonomi kapital (fisik)

karena memiliki karakteristik khusus. Secara fisik SDM tidak dikuasai, tidak

dikendalikan, tidak dipergunakan untuk melunasi utang dan tidak dipertukarkan

dengan sumber ekonomi yang lain namun memberikan manfaat ekonomi atau

jasa-jasa potensialnya kepada organisasi baik masa lalu, sekarang maupun masa

yang akan datang. Manfaat ekonomi dan jasa-jasa potensial tersebut dinikmati

dan diproses atau dikendalikan organisasi dalam beberapa periode. Selain itu ada

suatu pemikiran bahwa apabila sumber daya manusia itu terikat perjanjian atau

kontrak kerjasama dengan badan usaha yang bersangkutan, berarti dapat

dikatakan bahwa badan usaha atau perusahaan tersebut dapat memiliki atau

mengendalikan sumber daya manusia itu, jadi pendapat bahwa SDM itu tidaklah

dapat dikuasai atau dimiliki tidak sepenuhnya benar.

Dengan demikian, SDM memenuhi definisi elemen laporan keuangan

sebagai asset sebagaimana disyaratkan dalam (SFAC) No.6.

2. Measurability

Menurut FASB, suatu item dapat memiliki makna dan dikuantifisir ke

dalam unit moneter dengan reliabilitas yang tinggi apabila item tersebut

memenuhi kriteria "measurability" atau dapat diukur.

Dalam SFAC No. 5 Par. 67 (1996), FASB menyatakan lima atribut yang

berlaku untuk mengukur nilai suatu sumber ekonomik.

Five different attributes of asset (and liabilities) are used in present practice: a. Historical cost b. Current cost

c. Current market value d. Net reliazable (settlement) value

e. Present (or discounted) value of future cashflows

Sama seperti kriteria "definition", kelima kriteria tersebut nampaknya juga

memfokuskan pada sumber ekonomik fisik. Namun dalam penjelasannya, FASB

memberikan kebebasan untuk menggunakan atribut (metode) pengukuran lain.

Dalam SFAC No.5 Par. 66 (1996), FASB menvatakan: "Items currently reported

in financial statement are measured by different attributes, depending on the

nature the item and the relevance and reliability of the attribute measured. The

board expects the use of different attributes to continue".

Suatu item yang akan disajikan dalam laporan keuangan dapat diukur

dengan menggunakan atribut-atribut yang berbeda tergantung pada esensi, tingkat

relevansi, dan reliabilitas item yang diukur. Dengan demikian pengukuran

terhadap nilai sumber daya manusia dapat menggunakan atribut-atribut yang

berbeda sejauh tujuannya sama yaitu menentukan objektivitas, tingkat relevansi

dan reliabilitas nilai aset sumber daya manusia.

Pengukuran terhadap sumber daya manusia menurut Amin Widjaja yang

dikutip dari buku Belkauoi (1995: 18-29) dibagi menjadi dua, yaitu:

1. Human Resource Cost Accounting

Pada dasarnya ada 2 metode pengukuran HRCA, yaitu :

13

a. Historical Cost of Human Resource

Yaitu sumber-sumber yang telah dikeluarkan dalam rangka memperoleh dan

mengembangkan tenaga kerja. Sehingga dalam hal ini akan mencakup biaya

rekrutmen, selection, hiring, and placement.

b. Replacement Cost of Human Resource

Yaitu mencakup semua biaya yang akan dikeluarkan perusahaan untuk

menggantikan sumber daya manusia yang sekarang dipekerjakannya. Jadi

disini harus memperhitungkan pula biaya menunggu dan lain-lain sampai

dengan pegawai baru itu diterima dan siap menggantikan tugas pegawai

lama.

2. Human Resource Value Accounting

Dasar metode pengukuran HRVA terdiri dari dua metode, yaitu:

a. Metode Monetary

Tujuan utama metode monetary adalah menyediakan sebuah cara untuk

pengukuran dua dimensi utama dari harga perseorangan di sebuah

organisasi perusahaan ( expected conditional value dan realizable value).

Metode-metode pengukuran yang menggunakan ukuran-ukuran moneter,

adalah:

* Historical (Original Cost Method)

Akan menaksir nilai atas semua biaya sumber daya manusia yang telah

dikeluarkan untuk memperoleh (acquisition cost) dan mengembangkan

14

(development) sumber daya manusia dari suatu organisasi. Dalam hal ini

harus kita cari present valuenya (sesuai dengan definisi value : present

value of future service.

Keuntungan dari metode ini:

• Dasar ukuran untuk menghitung nilai individual yang konsisten

dengan penerapan akuntansi konvensional.

• Memungkinkan untuk menghitung biaya yang sebenarnya termasuk

dalam usaha perolehan pegawai.

• Perlakuan historical cost ini bersifat praktis dan verifiable.

Kelemahan dari metode ini:

• Biaya perolehan pegawai dihitung berdasarkan jumlah pada saat

terjadinya, Sehingga tidak memperlihatkan nilai yang sekarang

(current cost).

• Nilai ekonomis suatu human asset tidaklah mesti bertalian dengan

historical costnya.

• Setiap appreciation (peningkatan nilai) atau amortization bersifat

subjektif, tanpa mesti ada hubungannya dengan naik turunnya

produktivitas human asset.

• Karena cost yang berhubungan dengan recruiting, hiring, training,

planning, placing dan developing berbeda antara satu pegawai

dengan pegawai yang lain, maka historical cost tidak memberikan

nilai human resource yang dapat dibandingkan.

15

* Replacement Cost Method

Menaksir nilai sekarang atas cost acquisition, development, dan

separation dari pegawai.

Keuntungan dari metode ini:

• Replacement cost merupakan surrogate yang baik untuk nilai

ekonomi suatu asset, karena pertimbangan mengenai harga pasar

sangat penting dalam menentukan hasil akhir. Hasil akhir yang

semacam ini umumnya secara konseptual dimaksudkan sebagai

ekuivalen dengan nilai ekonomis seseorang.

Kelemahan metode ini:

• Perusahaan mungkin mempunyai pegawai yang nilainya dianggap

lebih besar dari replacement coy/nya.

• Untuk human asset tertentu mungkin tidak equivalent

replacementnya.

• Seperti yang disebutkan Likert dan Bowers, para manajer yang

diminta menaksir biaya untuk menggantikan seluruh human

organization mereka, mungkin akan mengalami kesulitan untuk

berbuat demikian dan manajer yang berbeda mungkin membenkan

taksiran yang berbeda pula.

16

* Current Cost Method

Menghitung nilai manusia berdasarkan nilai yang sekarang, hal ini

dilakukan dengan jalan mengalikan nilai human asset yang telah

diperoleh dengan suatu multiplier untuk menyesuaikan nilai historis yag

telah dikeluarkan dengan nilai sekarang. Besarnya multiplier ini berbeda-

beda, tergantung dari kebijakan perusahaan dan nilainya ditentukan oleh

level of management.

* Opportunity Cost Method

Untuk mengatasi keterbatasan replacement cost method.

Hekemian dan Jones menyarankan opportunity cost method. Saran

mereka adalah agar nilai sumber daya manusia ditentukan melalui suatu

proses competitive biding yang didasarkan atas opportunity cost method.

Seorang investment center manager mengajukan bidang untuk karywan

yang langka saja yang harus direkrut. Apabila karyawan untuk jenis tugas

tertentu tidak langka jumlahnya, ia dapat diabaikan dari human asset

base.

Kebaikan dari met ode ini:

• Mendorong persaingan di antara investment center agar dapat

memberikan sumbangan income (ROI) yang paling besar.

Kelemahan dari metode ini:

• Dimasukkannya karyawan yang langka saja dalam asset base dapat

diinterpretasikan sebagai diskriminasi terhadap karyawan yang lain.

17

• Investment center yang tingkat keuntungannya kurang menjadi

korban karena tidak mampu memenangkan bidang untuk merekrut

karyawan yang lebih baik.

* Compensation Model

Karena adanya ketidakpastian dan kesulitan yang berhubungan dengan

penentuan nilai human capital, Lev dan Scwartz menyarankan

penggunaan balas jasa di kemudian had, sebagai surrogate mengenai

nilai orang tersebut.

Kelemahan metode ini:

• Subjektivitas dalam menentukan besarnya gaji di kemudian hari,

lamanya orang bekerja dalam perusahaan itu dan discount rate.

* Adjusted Discounted Future Wages Method

Discounted future wages disesuaikan dengan suatu faktor efisiensi yang

dimaksudkan untuk mengukur rasio dari suatu return on investment suatu

perusahaan terhadap semua perusahaan lain dalam suatu perekonomian

untuk suatu periode tertentu. Rasio ini dihitung dengan mendiskontokan

upah di masa mendatang dengan suatu faktor efisiensi untuk mengukur

efektivitas relatif pada manusia dari suatu perusahaan tertentu.

b. Metode Non Monetary

Dalam HRA pengukuran non monetary mempunyai kegunaan yang penting,

yaitu:

- Inventarisasi keterampilan dan kemampuan orang

- Rating atau rangking hasil kerja karyawan

- Pengukuran mengenai sikap / tingkah laku ( measurement of attitudes)

Pengukuran non moneter nilai human asset yang paling sering dipakai

adalah model yang dikembangkan oleh Likert dan Bovvers mengenai

variabel-variabel yang menentukan efektivitas organisasi suatu perusahaan.

Untuk mengukur Human Resource Cost dengan menggunakan metode

Historical berarti harus menghitung jumlah acquisition cost dan development

cost. Acquisition cost merupakan biaya-biaya yang dikeluarkan dalam rangka

memperoleh karyawan, antara lain untuk recruitment, selection, hiring, dan

induction. Development cost merupakan biaya-biaya yang dikeluarkan selama

masa pelatihan dan pengembangan karyawan, antara lain untuk orientation, off-

job training, dan on-job training.

Nilai sumber daya manusia tersebut harus diamortisasi ke periode-periode

berikutnya selama taksiran umur ekonomik sumber daya manusia. Taksiran umur

ekonomik ini didasarkan pada masa manfaat sumber daya manusia sesuai dengan

keputusan manajemen. Amortisasi nilai sumber daya manusia pada tiap periode

dapat dihitung sebagai berikut:

Amortisasi SDM tiap periode = Nilai sumber daya manusia

Taksiran umur ekonomik

Apabila ada karyawan yang berhenti, diberhentikan ataupun sebab-sebab

lain yang menyebabkan karyawan tidak lagi memberikan manfaat pada badan

19

usaha, maka badan usaha harus mengakui kerugian pada periode berjalan untuk

sisa biaya yang belum diamortisir.

Selain cost pembentuk human asset, ada beberapa jenis pengeluaran yang

langsung diperlakukan sebagai human expense pada periode terjadinya

pengeluaran. Penjelasan Andreas Lako (1995:11) mengenai human expense

sebagai berikut:

Human expense bukan faktor pembentuk human asset, karena pengeluaran-pengeluaran tersebut tidak menaikkan nilai sumber daya manusia. Human expense dikelompokkan menjadi 2 yaitu opportunity lost cost (atau inefficiency human asset cost) dan normally human expense. Opportunity lost cost/inefficiency human asset adalah pengorbanan sumber-sumber ekonomi yang dilakukan selama penggadaan, pelatihan dan pengembangan, dan/atau upaya-upaya untuk meningkatkan kualitas sumber daya manusia, yang pelaksanaannya tidak berhasil/kurang efisien. Normal human expense adalah biaya-biaya yang secara rutin dipergunakan untuk membiayai atau sebagai balas jasa terhadap sumber daya manusia yang telah bekerja dalam organisasi dibedakan menjadi dua, yaitu (1) operasional cost seperti biaya gaji, upah, bonus, tunjangan, dan (2) maintenance cost yaitu cost selain operasional cost, seperti biaya pengobatan dan perawatan, dan Iain-lain.

3 Relevance

Pada tahun 1980 FASB telah mengeluarkan pernyataan mengenai

karakteristik kualitas informasi yang ditunjukkan dalam SFAC No. 2.

Karakteristik ini ditujukan kepada para pemakai informasi akuntansi, terutama

investor dan kreditor untuk pedoman dalam pengambilan keputusan. Menurut

FASB dalam SFAC No. 2, par. 15 (1996:27), agar dapat berguna informasi harus

mempunyai sifat utama, yaitu relevance dan reliability.

Suatu informasi dikatakan relevan jika informasi itu dapat memiliki

kapasitas untuk membuat suatu perbedaan keputusan antara para investor,

kreditor, dan pengambil keputusan lainnya. Agar informasi itu relevan, maka

harus memenuhi tiga sifat yang merupakan kualitas utama relevan, yaitu

mempunyai nilai prediksi, mempunyai nilai umpan balik dan tepat vvaktu.

4. Reliability

Informasi yang dapat diandalkan menurut FASB merupakan informasi

yang memenuhi sifat teruji, netral dan menyajikan yang sebenarnya. Teruji artinya

informasi yang disajikan harus dapat diuji kebenarannya oleh para pengukur yang

independen dengan menggunakan metode pengukuran yang sama. Netral artinya

informasi yang disajikan dapat diarahkan untuk kebutuhan para pemakai dan

tidak bergantung pada kebutuhan atau keinginan pihak-pihak tertentu. Sedang

menyajikan yang sebenarnya artinya bahwa informasi disajikan tidak bias.

2.1.3 Pelaporan Sumber Daya Manusia Dalam Laporan Keuangan

Sesuai dengan tujuan laporan keuangan, maka pelaporan sumber daya

manusia dalam laporan keuangan adalah untuk membantu para pengambil

keputusan (pihak internal dan ekstemal) untuk menentukan putusan investasi dan

kredit atau putusan lainnya secara maksimal, yaitu menghasilkan putusan yang

lebih relevan, reliabel dan maksimal.

Informasi tentang sumber daya manusia ini dalam laporan keuangan

dimasukkan sebagai informasi tambahan sesuai dengan standar akuntansi

keuangan, maka letak informasi tambahan tentang sumber daya manusia ini

adalah setelah catatan atas laporan keuangan. Informasi tambahan ini meliputi

cost dan value dari sumber daya manusia yang dimiliki badan usaha.

2.1.4 Tujuan Dan Manfaat Penerapan Akuntansi Sumber Daya Manusia

Berikut ini adalah pendapat Flamholtz mengenai manfaat dari penerapan

akuntansi sumber daya yang disadur oleh Amin Widjaja (1995: 30), manfaat dari

penerapan akuntansi sumber daya manusia adalah:

• Menyediakan kerangka kerja untuk membantu manajer dalam menggunakan

human resource secara efektif dan efisien.

• Menyediakan informasi yang dibutuhkan bagi user dalam memperoleh,

mengembangkan, menempatkan, mengkonversi, menggunakan, mengevaluasi,

dan menghargai human resource.

• Menyediakan alat pengukuran cost dan value dari manusia bagi organisasi

untuk digunakan dalam pengambilan keputusan.

• Memotivasi manajer untuk menghargai akibat pengambilan keputusan usaha

atas human resource.

Sedang menurut Belkauoi (1992:437), tujuan akuntansi sumber daya

manusia adalah:

"The three major objectives of human resource accounting are...

1. Identification of human resource value.

2. Measurement of the cost and value of people to organization.

3. Investigation of the cognitive and behavioral impact of such information'

22

Dengan adanya informasi kuantitatif mengenai sumber daya manusia,

diharapkan investor dan kreditor dapat menilai badan usaha dengan lebih baik

dalam rangka pengambilan keputusan. Untuk badan usaha dengan tingkat laba

yang sama tentunya investor akan lebih memperhatikan badan usaha yang

memiliki sumber daya manusia yang lebih baik yang tercermin dari informasi

kuantitatif sumber daya manusia dalam laporan keuangan badan usaha.

Bagi pihak manajemen, penerapan akuntansi sumber daya manusia dalam

laporan keuangan konvensional diharapkan dapat digunakan untuk mengevaluasi

penggunaan sumber daya manusia dengan lebih baik. Evaluasi dilakukan terhadap

produktivitas sumber daya manusia tersebut. Sumber daya manusia yang memiliki

nilai tinggi tentunya harus memiliki produktivitas yang tinggi pula, dan

membutuhkan perhatian khusus dari pihak manajemen untuk memenuhi

kebutuhan pihak manajemen ini, maka dibutuhkan akuntansi sumber daya

manusia yang bermanfaat bagi pengelolaan dan pengendalian yang dimiliki badan

usaha.

2.1.5 Kendala-Kendala Penerapan Akuntansi Sumber Daya Manusia

Akuntansi sumber daya manusia sebagai suatu konsep sampai sekarang ini

belum dapat diterima sebagai suatu prinsip-prinsip yang berlaku umum, Hal ini

disebabkan karena adanya syarat untuk pengukuran suatu item tertentu sebagai

suatu asset, yang diatur dalam FASB No.5, yaitu :

23

1. Definition

Menurut FASB definisi asset adalah sebagai berikut: "Asset are probable

future economic benefits obtained or controlled by a particular entity as a result

of past transactions or events"

Dari definisi diatas dapat diketahui bahwa sebagai suatu asset human

resource memang memberikan manfaat ekonomi di masa mendatang, dan

merupakan akibat dari transaksi atau peristiwa masa lalu. Tetapi human resource

tidak dapat diperoleh atau dikendalikan badan usaha, artinya bahwa asset tersebut

tidak dimiliki oleh badan usaha. Hal inilah yang juga disadari oleh Belkauoi

sebagai suatu kelemahan mengapa human resource belum diterima sebagai suatu

asset.

2. Measurement

FASB No. 5 menjelaskan bahwa ada lima atribut yang dapat digunakan

dalam mengukur aktiva, yaitu historical cost, current cost, current market value,

net realizable (settlement) value, present (or discounted) value of future cash

flow. Masalah pengukuran ini menjadi isu sentral yang belum terpecahkan pada

akuntansi sumber daya manusia, karena sumber daya manusia mempunyai

karakteristik yang berbeda dengan aktiva lain, seperti masalah kepemilikan,

amortisasi, perputaran {roll over), dan Iain-lain

3. Relevance

Agar informasi itu relevan, maka harus memenuhi tiga sifat yang

merupakan kualitas utama relevan, yaitu mempunyai nilai prediksi, mempunyai

nilai umpan balik, dan tepat waktu. Dalam hal ini human resource mengalami

kendala berupa subyektivitas dalam pengukuran nilai prediksi serta estimated

useful life.

4. Reliability

Dalam human resource pengukurannya banyak menggunakan estimasi

yang bersifat subyektif.

Di samping kendala-kendala diatas, ada juga beberapa ahli yang tidak

menyetujui diterapkannya konsep akuntansi sumber daya manusia, diantaranya

adalah Gambling (1980) dalam bukunya Accounting for Human Factor,

mengatakan bahwa tidak mungkin memasukkan sumber daya manusia ke dalam

neraca . la juga berpendapat bahwa kapitalisasi atas biaya rekrut dan pelatihan

termasuk dalam masalah pengalokasian overhead.

2.2 Kajian Penelitian Terdahulu

Sebatas pengetahuan peneliti, penelitian yang relevan yang pernah

dilakukan oleh Megavvaty alumni Universitas Surabaya Tahun 1994 adalah

"Penerapan Akuntansi Sumber Daya Manusia sebagai Dasar Pengambilan

Putusan Manajerial Mengenai Pengelolaan Sumber Daya Manusia pada PT. Bank

Bali di Surabaya". Dimana dalam skripsi ini akan dibahas hal yang sama yaitu

Akuntansi Sumber Daya Manusia, tetapi penekanannya bukan pada dasar

pengambilan putusan mengenai pengelolaan SDM melainkan dalam rangka

mengukur dan melaporkan cost sumber daya manusia di dalam laporan keuangan