Pengakuan Pendapatan

Setelah suatu item didefinisikan sebagai pendapatan (revenue), maka selanjutnya adalah

penentuan titik atau waktu dimana item tersebut diakui sebagai pendapatan. Ada beberapa standar

yang dapat dijadikan acuan dalam pengakuan pendapatan pemerintah, antara lain:

a. Public Sector Committee (PSC) Study No.9

1) Kriteria Pengakuan Umum

Secara umum, kriteria pengakuan pendapatan dalam laporan operasi adalah:

a). Terdapat kemungkinan terjadinya arus masuk (inflow) atau kenaikan lain atau

penghematan atas arus keluar (outflow) dari manfaat ekonomi dimasa mendatang.

b). Arus masuk (inflow) atau kenaikan lain atau penghematan atas arus keluar (outflow) dari

manfaat ekonomi dimasa mendatang, dapat diukur dengan andal.

Kriteria ini diadopsi dalam kerangka kerja IASC dan sejumlah kerangka kerja konseptual

secara internasional.

Probabilitas/ Kemungkinan (Probability)

Istilah “mungkin (probable)” dapat diartikan bahwa kesempatan/ peluang atas adanya inflow

(atau kenaikan lain atau penghematan (savings) outflow atas manfaat ekonomi masa yang akan

datang) lebih besar daripada peluang tidak terjadinya inflow. Karena masalah probabilitas ini akan

bervariasi, penilaian tingkat kepastian (degree of certainty) atas pendapatan pada berbagai

keadaan, harus dibuat berdasarkan ketersediaan bukti.

Keterukuran (Measurability)

Walaupun beberapa item pendapatan dapat diukur dengan tingkat keandalan yang tinggi,

dalam beberapa kasus pendapatan tersebut mungkin diukur berdasarkan estimasi. Dalam kasus

tertentu, beberapa pendapatan akan memenuhi persyaratan pengakuan pendapatan hanya jika

pendapatan tersebut dapat diukur secara andal.

2) Kriteria Pengakuan Spesifik (Khusus)

Sejumlah kerangka kerja membebankan persyaratan lebih lanjut bahwa kiteria pengakuan

pendapatan perlu diaplikasikan secara bijaksana. Contohnya, FASB Statement of Financial

Accounting Concepts (SFAC) No.5 menyatakan bahwa:

“selain itu, sebagai reaksi atas ketidakpastian, persyaratan yang lebih ketat secara historis telah

dibebankan untuk mengakui pendapatan (revenue) dan gains daripada untuk mengakui beban

(expenses) dan kerugian (loses), dan reaksi konservatif ini mempengaruhi pedoman untuk

mengaplikasikan kriteria pengakuan untuk komponen earnings” (paragraf 81).

FASB Statement of Financial Accounting Concepts (SFAC) No.5 juga menyatakan bahwa

pengakuan pendapatan (revenue) dan gains melibatkan pertimbangan dua faktor berikut:

a) “Terealisasi atau dapat terealisasi…. pendapatan (revenue) dan gains terealisasi ketika

produk (barang atau jasa), merchandise, atau asset lainnya telah ditukar dengan kas atau

adanya klaim terhadap kas. pendapatan (revenue) dan gains dapat terealisasi ketika asset

yang diterima atau dimiliki tersebut siap untuk dirubah/ ditukar dengan sejumlah kas/

klaim atas kas yang diketahui.

b) Didapatkan (Earned)…. Aktivitas revenue-earning melibatkan pengiriman atau produksi

barang, penyampaian jasa, atau aktivitas lain yang merupakan operasi utama atau pokok

berkelanjutan, dan pendapatan dianggap diterima ketika entitas tersebut telah secara

substansial menyelesaikan apa yang harus dilaksanakan, agar memiliki hak untuk

memperoleh manfaat yang direpresentasikan oleh pendapatan tadi.“ (Paragraf 83).

Selaras dengan hal tersebut, bab 4 (chapter 4) dari UK ASB Discussion Draft Statement of

Principles: The Recognition of Items in Financial Statements berpendapat bawa “berkaitan

dengan ketidakpastian, kehati-hatian (prudence) membutuhkan bukti yang lebih meyakinkan/

persuasif (baik keterjadian maupun jumlahnya) untuk pengakuan atas item-item yang

menghasilkan peningkatan ekuitas daripada pengakuan item-item yang tidak menghasilkan

kenaikan ekuitas” (1992, Paragraf 24). UK ASB menyatakan bahwa gains harus telah diterima/

didapatkan, misalnya gains tersebut harus tidak termasuk dalam periode yang akan datang dan

disana harus tidak ada transaksi material, kontrak atau kejadian-kejadian lainnya yang harus

terjadi sebelum perubahan aset atau kewajiban suatu entitas, yang melekat dalam gains tersebut.

(1992, Paragraf 55(a)).

3) Penerapan Kriteria Pengakuan Spesifik (Khusus)

Pemerintah memperoleh pendapatan baik dari transaksi pertukaran maupun transaksi non-

timbal balik (non-exchange). Pada transaksi pertukaran yang dilakukan oleh pemerintah sebagian

besar mirip dengan transaksi yang ada pada sektor swasta, sehingga dapat pemerintah

menerapkan standar IASC. Sedangkan dalam penerapan kriteria pengakuan spesifik untuk

pendapatan non-timbal balik masih terdapat beberapa masalah.

Dalam kasus pajak, ada beberapa titik kemungkinan di mana penghasilan dapat dikatakan

penghasilan telah "diterima", yaitu, bahwa hutang kepada pemerintah lebih dahulu muncul.

Sebagai contoh, dalam kasus pajak penghasilan :

• ketika wajib pajak memperoleh penghasilan kena pajak;

• pada akhir tahun penghasilan;

• ketika pengembalian pajak diajukan;

• ketika pajak dinilai; atau

• ketika kewajiban pajak diakui oleh pembayar pajak.

Demikian pula, dalam kasus pajak penjualan, pemerintah bisa mengenali pendapatan ketika

penjualan terjadi atau ketika pajak terutang.

Beberapa pemerintah menerapkan pembayaran pajak sementara (cicilan pajak), seperti

Indonesia yang menerapkan PPh pasal 25, yaitu pembayaran pajak penghasilan untuk periode di

masa depan, tetapi yang dibayarkan dalam periode saat ini. Sebuah pendekatan yang berbasis

pendapatan mungkin berpendapat bahwa pajak tersebut tidak dapat dikatakan "diterima". Di sisi

lain, karena pemerintah memiliki hak secara hukum menerima uang pajak tersebut, maka yang

terbaik adalah pajak tersebut diperlakukan sebagai pendapatan dari periode saat ini. Selain itu,

jumlah cicilan pajak dapat diukur secara handal karena cicilan pajak mungkin akan ditantang

oleh pembayar pajak perorangan atau badan hukum jika cicilan pajak terlalu tinggi dibandingkan

dengan tingkat pendapatan yang mereka harapkan.

Sementara GASB 11 menunjukkan bahwa pendapatan dari transaksi pertukaran harus diakui

segera setelah berhak diperoleh, kriteria yang berbeda berlaku untuk pengakuan pendapatan

pajak:

transaksi atau peristiwa yang mendasari pajak telah terjadi; dan

pemerintah telah menuntut pajak dari pembayar pajak dengan menetapkan tanggal jatuh

tempo pada atau sebelum akhir periode. Namun, wajib pajak yang melaporkan pajak-pajaknya

dengan tanggal jatuh tempo dalam waktu dua bulan setelah akhir periode untuk

memungkinkan "administratif lead time" harus dianggap sebagai telah menuntut pada akhir

periode.

Dewan Standar Akuntansi Sektor Publik dan Dewan Standar Akuntansi Australia tidak

mendukung pendekatan yang berbasis pendapatan dan mengidentifikasi masalah yang mungkin

timbul jika hal itu diterapkan pada pendapatan non-timbal balik (SAC 4, paragraf A83 - A88).

Jika dianggap bahwa pendapatan harus diakui pada saat "diterima", adalah mungkin untuk

berpendapat bahwa seharusnya kontribusi diakui sebagai pendapatan barang dan jasa yang

diberikan kepada penerima manfaat. Sebagai contoh, di mana kontribusi yang digunakan untuk

memperoleh aset yang dapat disusutkan, mungkin tepat untuk mengakui kontribusi sebagai

pendapatan ketika depresiasi aset terjadi.

Namun, pengakuan atas kontribusi ketika biaya terjadi dapat menimbulkan masalah. Di mana

tidak ada hubungan yang jelas antara kontribusi dan penyediaan barang dan jasa, alokasi

kontribusi untuk barang dan jasa bisa dianggap sewenang-wenang. Lebih jauh lagi, dimana

kontribusi yang diberikan untuk mengakuisisi aset non-penyusutan, sebuah pendekatan

"penghasilan" mungkin mengakibatkan pengakuan kewajiban perpetual. Keputusan dari suatu

badan untuk membuang aset yang dapat disusutkan akan mempercepat pengakuan pendapatan

dengan hubungannya dengan depresiasi aset. Beberapa berpendapat, oleh karena hal tersebut,

dapat menyebabkan terlalu banyak kemungkinan fleksibilitas manajerial dalam pelaporan dan

mengurangi perbandingan antara entitas.

Di sisi lain, ketika ada hubungan antara kontribusi dan penyediaan barang dan jasa (pada

basis akuntansi akrual yang dimodifikasi), atau pengadaan barang dan jasa (pada basis akuntansi

akrual yang dimodifikasi), menghubungkan waktu pengakuan pendapatan untuk biaya terkait /

pengeluaran dapat dianggap sebagai ukuran yang lebih baik dari hasil operasi. Namun, seperti

yang dibahas dalam pembatasan pengakuan pendapatan bahwa tidak selalu ada konsensus ketika

hubungan seperti itu terjadi.

Saat masalah muncul dalam menerapkan penghasilan yang ketat berbasis pendekatan,

mungkin lebih mudah untuk mengenali kontribusi ketika entitas pelaporan menerima uang tunai

atau hak untuk menerima tunai, bukan pada saat diterima. Pada titik di mana entitas menerima

uang tunai, itu akan mendapatkan kontrol atas aset, sehingga memenuhi definisi pendapatan

sebagai peningkatan aktiva bersih.

4) Pendekatan Pengakuan Pendapatan Non-Timbal Balik (Non-reciprocal)

Beberapa kemungkinan titik pengakuan untuk berbagai jenis pendapatan non-timbal balik

adalah sebagai berikut:

a). Pendapatan Pajak

Penentuan titik/saat pengakuan pendapatan pajak dimungkinkan dengan

mengkombinasikan antara kriteria probabilitas (kemungkinan) dan keterukuran

(measurability). Sebagai contoh adalah Pemerintah Selandia Baru yang mengidentifikasi

titik/ saat pengakuan pendapatan untuk berbagai jenis pajak sebagai berikut:

Jenis Pendapatan Titik Pengakuan Pendapatan

Source deductions (PAYE) When an individual earns income that is subject to PAYE

Residents' withholding tax When an individual is paid interest or dividends subject to deduction at source

Fringe benefit tax (FBT) When benefits are provided that give rise to FBT

Provisional tax Payment due date

Terminal tax Assessment filed date

Goods and services tax (GST) When liability to the Crown is incurred

Excise duty When goods are subject to dutyRoad user charges and motor vehicle fees When payment for the fee charge is madeStamp, cheque and credit card duties Assessment filed date

Other indirect taxes When debt to the Crown arises

Dalam banyak kasus, jumlah pendapatan dan timing pengakuannya akan jelas seperti

jumlah pendapatan ditaksir/ dinilai dan dibayarkan dalam periode pelaporan yang sama atau

telah dibuat adanya pembayaran cicilan periodik, dan hanya cicilan terakhir serta

pengembalian (refund) potensial yang diestimasi. Dalam hal jumlah dan timing

pengakuannya kurang jelas, pendapatan seharusnya diakui apabila jumlah pendapatan dalam

periode pelaporan dapat secara andal/ terpercaya ditentukan.

b). Hibah dan Kontribusi

Hibah tak terikat memenuhi kriteria pengakuan segera setelah hibah tersebut diterima.

Namun pada hibah terikat, titik pengakuannya masih memerlukan beberapa pertimbangan.

Pemerintah menerima hibah terikat untuk membantu mereka dalam melaksanakan

tanggung jawab mereka untuk menyediakan layanan publik. Manfaat yang diperoleh

mungkin tidak benar-benar dapat diperoleh sampai periode berikutnya karena waktu kinerja

dari kondisi yang diperlukan. Karena ada kewajiban untuk memenuhi batasan yang

dipaksakan, isu kuncinya adalah waktu dari pengakuan dari arus masuk sebagai pendapatan.

Beberapa kemungkinan alternatif bagi pengakuan pendapatan adalah:

Menyesuaikan pendapatan dengan biaya / pengeluaran dimana mereka terkait.

Pengakuan pendapatan tidak terjadi sampai persyaratan telah terpenuhi. Sesuai dengan

dasar akuntansi yang diadopsi, hasil ini dalam penundaan pendapatan sebagai kewajiban

jika persyaratan belum dipenuhi.

Mengenali arus masuk sebagai pendapatan saat diterima atau piutang, tapi memisahkan

mereka di laporan keuangan sebagai dibatasi.

Mengenali arus masuk sebagai pendapatan saat diterima atau piutang, dengan

pengungkapan pembatasan dalam catatan atas laporan keuangan saja. Pendekatan ini

mengabaikan batasan-batasan untuk pendapatan tujuan pengakuan.

c). Apropriasi

Apropriasi adalah otorisasi untuk membelanjakan dana, bukan pendapatan pemerintah

secara keseluruhan. Akan tetapi, untuk setiap entitas pemerintah yang menerima dana yang

telah jelas apropriasinya, dana yang digunakan untuk membiayai operasi kegiatan dalam

periode pelaporan harus diperlakukan sebagai pendapatan. Pendapatan untuk layanan yang

dilakukan tidak boleh diakui jika legislatif belum menyetujui sebuah apropriasi untuk tujuan

itu.

Undang-undang dan pengaturan administrasi peruntukan sekitarnya bervariasi dari satu

yurisdiksi dengan yang lain. Di beberapa negara (seperti Selandia Baru) yang beroperasi di

bawah dasar akrual penuh dan memiliki perjanjian eksplisit antara pemerintah dan badan-

badan menentukan barang dan jasa yang akan dihasilkan, dana yang diterima di bawah

peruntukan untuk produksi output dapat dipertanggungjawabkan sebagai pendapatan

pertukaran. Yurisdiksi lain, dana yang diterima di bawah peruntukan mungkin lebih dalam

sifat hibah terikat.

Di bawah dasar akuntansi akrual penuh, apropriasi yang digunakan untuk meningkatkan

basis sumber daya dari entitas pemerintah dapat diklasifikasikan sebagai sumbangan oleh

pemilik dari pemerintah pusat yang dipandang sebagai "pemilik". Dana diterima berdasarkan

peruntukan untuk mentransfer ke pihak ketiga harus diperlakukan sebagai terpisah dari

pendapatan.

Secara umum, apropriasi tidak habis terpakai tidak boleh diperlakukan sebagai

pendapatan di mana mereka harus dikembalikan ke pemerintah pusat karena tidak ada hak

hukum terhadap apropriasi tersebut. Jika badan diijinkan untuk tetap memegang dana

apropriasi, atau beberapa bagian dari mereka, dana yang terkait dapat diperlakukan sebagai

pendapatan.

b. IPSAS

1) Revenue from exchange transactions (IPSAS 9)

a). Tingkat penyelesaian transaksi

• Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal

• Terdapat kemungkinan bahwa manfaat ekonomi atau potensi jasa dari sebuah

transaksi mengalir masuk ke entitas

• Tingkat penyelesaian sebuah transaksi pada saat tanggal pelaporan dapat diukur

dengan andal

• Biaya yang terjadi karena transaksi dan biaya untuk menyelesaikan transaksi dapat

diukur dengan andal

b). Penjualan barang-barang

• Entitas telah mengalihkan risiko yang signifikan kepada pembeli dan manfaat atas

kepemilikan barang

• Entitas tidak lagi pada tingkat memiliki atau memiliki kuasa atas barang yang terjual

• Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal

• Terdapat kemungkinan bahwa manfaat ekonomi atau potensi jasa dari sebuah

transaksi mengalir masuk ke entitas

• Biaya yang timbul atau yang akan timbul sehubungan dengan transaksi dapat diukur

dengan andal

c). Bunga, royalti, dividen atau setara (hasil penggunaan aset oleh entitas lain)

• Bunga harus diakui dengan dasar proporsi waktu yang memperhitungkan hasil

efektif aset

• Royalti harus diakui pada saat diperoleh sehubungan dengan substansi dari

perjanjian yang relevan

• Dividen atau semacamnya harus diakui pada saat hak pemegang saham atau entitas

untuk menerima pembayaran telah muncul

2) Revenue from non-exchange transactions (IPSAS 23)

• Masuknya sumber daya dari transaksi non-pertukaran yang diakui sebagai aset harus

diakui sebagai pendapatan, kecuali sampai sebuah kewajiban juga diakui sehubungan

dengan arus masuk yang sama.

• Saat entitas meyakini kewajiban saat ini diakui sebagai sebuah kewajiban sehubungan

dengan masuknya sumber daya dari transaksi non-pertukaran yang diakui sebagai

aset, hal itu akan mengurangi nilai tercatat kewajiban yang diakui dan mengakui

jumlah pendapatan sama dengan pengurangan itu.

• Ketika entitas mengakui peningkatan aktiva bersih sebagai hasil dari sebuah transaksi

non-pertukaran, maka entitas tersebut mengakui adanya pendapatan.

• Waktu pengakuan pendapatan ditentukan oleh sifat dari kondisi dan penyelesaian

pendapatan tersebut.

c. PP Nomor 71 Tahun 2010

1) Pendapatan LRA

• Pendapatan-LRA diakui pada saat diterima pada Rekening Kas Umum Negara/

daerah.

• Dalam hal badan layanan umum, pendapatan diakui dengan mengacu pada peraturan

perundangan yang mengatur mengenai badan layanan umum.

• Pengembalian yang sifatnya sistemik (normal) dan berulang (recurring) atas

penerimaan pendapatan-LRA pada periode penerimaan maupun pada periode

sebelumnya dibukukan sebagai pengurang pendapatan-LRA.

• Koreksi dan pengembalian yang sifatnya tidak berulang (non-recurring) atas

penerimaan pendapatan-LRA yang terjadi pada periode penerimaan pendapatan-LRA

dibukukan sebagai pengurang pendapatan-LRA pada periode yang sama.

• Koreksi dan pengembalian yang sifatnya tidak berulang (non-recurring) atas

penerimaan pendapatan-LRA yang terjadi pada periode sebelumnya dibukukan

sebagai pengurang Saldo Anggaran Lebih pada periode ditemukannya koreksi dan

pengembalian tersebut.

2) Pendapatan LO

• Pendapatan-LO diakui pada saat:

a). Timbul hak atas pendapatan;

b). Pendapatan direalisasi, yaitu adanya aliran masuk sumber daya ekonomi.

• Pendapatan-LO yang diperoleh berdasarkan peraturan perundang-undangan diakui

pada saat timbulnya hak untuk menagih pendapatan.

• Pendapatan-LO yang diperoleh sebagai imbalan atas suatu pelayanan yang telah

selesai diberikan berdasarkan peraturan perundang-undangan, diakui pada saat

timbulnya hak untuk menagih imbalan.

• Pendapatan-LO yang diakui pada saat direalisasi adalah hak yang telah diterima oleh

pemerintah tanpa terlebih dahulu adanya penagihan.

• Dalam hal badan layanan umum, pendapatan diakui dengan mengacu pada peraturan

perundangan yang mengatur mengenai badan layanan umum.

• Pengembalian yang sifatnya normal dan berulang (recurring) atas pendapatan-LO

pada periode penerimaan maupun pada periode sebelumnya dibukukan sebagai

pengurang pendapatan.

• Koreksi dan pengembalian yang sifatnya tidak berulang (non-recurring) atas

pendapatan-LO yang terjadi pada periode penerimaan pendapatan dibukukan sebagai

pengurang pendapatan pada periode yang sama.

• Koreksi dan pengembalian yang sifatnya tidak berulang (non-recurring) atas

pendapatan-LO yang terjadi pada periode sebelumnya dibukukan sebagai pengurang

ekuitas pada periode ditemukannya koreksi dan pengembalian tersebut.

3) Pengakuan Pendapatan BLU

Berdasarkan PMK Nomor 76 Tahun 2008 tentang Pedoman Akuntansi dan Pelaporan

Keuangan Badan Layanan Umum, pengakuan pendapatan BLU antara lain:

• Pendapatan usaha dari jasa layanan dan pendapatan usaha lainnya diakui pada saat

diterima atau hak untuk menagih timbul sehubungan dengan adanya barang/jasa yang

diserahkan kepada masyarakat.

• Pendapatan dari APBN diakui pada saat pengeluaran belanja dipertanggungjawabkan

dengan diterbitkannya SP2D.

• Pendapatan hibah berupa barang diakui pada saat hak kepemilikan berpindah.

• Pendapatan hibah berupa uang diakui pada saat kas diterima oleh BLU.