kasus UTS int tax.docx

57
UTS Pajak Internasional Dikumpulkan: hari Jumat, Tgl 10 Mei 2015 Dalam sesi ini, kita akan mengkaji prinsip-prinsip pajak umum (termasuk aplikasi perjanjian pajak) yang berlaku terhadap investasi asing di negara anda. Pembahasan mengenai isu-isu pajak akan didasarkan pada studi kasus berikut ini. STUDI KASUS Software House Inc. adalah penduduk fiskal dari Republica. Perusahaan ini mengembangkan dan mendistribusikan software rak (software kemasan) dan bermaksud untuk memperluas operasi bisnisnya ke negara anda. Perusahaan ini sedang mempertimbangkan proposal berikut ini (a)Distribusi software ke konsumen di negara anda melalui pemasaran langsung. Software House akan memasarkan produk-produk software-nya melalui iklan dalam majalah komputer yang beredar di negara anda. Pelanggan yang ingin membeli software akan mempunyai dua opsi (i)Formulir pemesanan ( order form) akan dimasukkan dalam iklan majalah. Pelanggan di negara anda dapat mengisi formulir pemesanan tersebut (termasuk detil kartu kredit) dan mengirimkan ke kantor pusat Software House di Republica. 1

Transcript of kasus UTS int tax.docx

Pengenaan Pajak dan Perjanjian Pajak Internasional

International Taxation and Tax TreatiesUTS Pajak InternasionalDikumpulkan: hari Jumat, Tgl 10 Mei 2015

Dalam sesi ini, kita akan mengkaji prinsip-prinsip pajak umum (termasuk aplikasi perjanjian pajak) yang berlaku terhadap investasi asing di negara anda. Pembahasan mengenai isu-isu pajak akan didasarkan pada studi kasus berikut ini.STUDI KASUSSoftware House Inc. adalah penduduk fiskal dari Republica. Perusahaan ini mengembangkan dan mendistribusikan software rak (software kemasan) dan bermaksud untuk memperluas operasi bisnisnya ke negara anda. Perusahaan ini sedang mempertimbangkan proposal berikut ini (a) Distribusi software ke konsumen di negara anda melalui pemasaran langsung.Software House akan memasarkan produk-produk software-nya melalui iklan dalam majalah komputer yang beredar di negara anda. Pelanggan yang ingin membeli software akan mempunyai dua opsi (i) Formulir pemesanan (order form) akan dimasukkan dalam iklan majalah. Pelanggan di negara anda dapat mengisi formulir pemesanan tersebut (termasuk detil kartu kredit) dan mengirimkan ke kantor pusat Software House di Republica. Sesudah detil kartu kredit diperiksa, Software House menerima pesanan pelanggan. Software disimpan dalam CD-ROM yang dikirim dari gudang Software House di Republica langsung ke pelanggan di negara anda. Kemasan software meliputi stiker di bagian depan yang menyatakan bahwa pelanggan diberi lisensi untuk menggunakan software tersebut dengan syarat mereka tidak boleh mengkopi software. Selanjutnya dinyatakan bahwa jika pelanggan membuka kemasan, maka pelanggan dianggap menyetujui syarat ini.(ii) Iklan majalah merujuk pelanggan di negara anda ke website Software House. Jika pelanggan memerlukan bantuan dalam memilih software yang tepat, maka mereka dapat berkorespondensi melalui website tersebut dengan sales assistant di Republica. Pelanggan membayar software dengan memberikan detil kartu kredit mereka. Sesudah detil kartu kredit pelanggan diperiksa, Software House mengirimi pelanggan e-mail yang berisi kode pemesanan yang kemudian dapat digunakan oleh pelanggan untuk mengunduh (download) software dari website. Pada awal proses mengunduh software, suatu pesan muncul di layar yang menjelaskan bahwa pelanggan diberi lisensi untuk menggunakan software dengan syarat tidak boleh mengkopi software. Jika pelanggan setuju, kemudian pelanggan mengklik ikon continue pada website dan software pun diunduh.Atau, sesudah memilih software, pelanggan diminta untuk mengklik ikon yang menghubungkan pelanggan dengan website pembayaran milik Software House yang terletak pada server di Republica atau Tax Haven.Menurut kedua proposal tersebut, Software House tidak akan mempunyai tempat usaha atau karyawan sendiri di negara anda. (b) Distribusi software ke pelanggan di negara anda melalui peritel independen.Software House mengadakan perjanjian dengan Retailer Ltd. (sebuah perusahaan tanpa keterkaitan yang merupakan penduduk fiskal dari negara anda) untuk mendistribusikan software dari Software House di negara anda melalui toko-toko milik Retailer. Retailer merupakan gerai ritel terbesar untuk software kemasan di negara anda. Software House dan Reailer mengadakan kontrak dimana Software House memberi lisensi pada Retailer untuk menggunakan software dengan memberi sub-lisensi kepada pelanggan di negara anda.Atau, kontrak bisa menunjuk Retailer sebagai agen dari Software House untuk mengadakan perjanjian lisensi antara Software House dan pelanggan di negara anda. Mekanisme lisensinya sama.Kontrak antara Software House dan Retailer dirundingkan dan ditandatangani di Republica.Software House tidak akan mempunyai tempat usaha atau karyawan sendiri di negara anda. (c) Distribusi software di negara anda melalui kantor perwakilanSoftware House akan mendirikan kantor perwakilan di negara anda untuk memasarkan produk-produk software-nya di negara anda. Kantor tersebut akan mencari distributor potensial untuk produk-produk Software House di negara anda. Kantor ini akan mengurus pengiklanan produk-produk Software House di negara anda dalam publikasi dagang dan secara reguler mengunjungi distributor software komputer di negara anda dengan katalog dan daftar harga. Kantor ini juga akan mengiklankan produk-produk Software House ke pelanggan di negara anda dalam majalah komputer. Kantor ini akan menerima pesanan dari distributor dan konsumen di negara anda. Kantor akan memeriksa detil kartu kredit dari pesanan yang diterima dari konsumen. Semua pesanan akan dikirim ke kantor pusat Software House di Republica untuk diterima. Terkait dengan distributor, pesanan hanya akan diterima sesudah Software House melakukan pemeriksaan kredit terhadap distributor di negara anda. Software House bisa mempertimbangkan semua nasihat dari staf kantor perwakilan mengenai penerimaan pesanan.Pesanan akan dipenuhi oleh Software House dari gudangnya di Republica dan dikirim langsung ke distributor atau konsumen di negara anda. Kantor akan menyimpan sedikit stok barang Software House di negara anda utamanya sebagai contoh dagangan, meski kantor bisa kadang-kadang memenuhi pesanan kecil dari stok ini. Kantor akan diawaki oleh seorang perwakilan yang dikirim dari kantor pusat Software House di Republica dan oleh orang lokal yang memberikan dukungan kesekretariatan. Perwakilan dikirim ke negara anda secara bergilir, namun selama tak lebih dari lima bulan dalam sekali waktu. (d) Distribusi software di negara anda melalui cabangSoftware House akan membuka gerai ritel di ibukota negara perusahaan anda. Gerai ritel tersebut akan menjual produk-produk Software House kepada konsumen dan akan juga mendistribusikan produk ke gerai ritel yang tidak berkaitan di kota-kota lain di negara anda. Software House akan menugaskan personil penjualan dan technical support dari kantor pusatnya di Republica ke kantor cabang di negara anda. Personil tersebut akan dikirim ke negara anda secara bergilir, tetapi selama tak lebih dari lima bulan dalam sekali waktu. Personil technical support akan menangani keluhan mengenai produk-produk cacat.Software akan dikopi ke CD-ROM di kantor pusat di Republica dan dikirimkan ke gerai ritel di negara anda. Penetapan biaya standar untuk software yang didistribusikan di negara anda adalah sebagai berikut biaya pembuatan di Republica adalah $30 (termasuk pengembangan program); harga grosir di Republica adalah $80; biaya transportasi ke Republica adalah 420; biaya yang dikeluarkan oleh cabang yang dimasukkan dalam biaya barang berdasarkan penetapan biaya absorpsi adalah $20; dan harga ritel di negara anda adalah $200. Kantor ritel juga akan membayar ongkos manajemen kuartalan kepada kantor pusat yang meliputi biaya staf penjualan dan staf teknis yang dikirim ke kantor dan untuk manajerial umum, akuntansi dan legal support. Software House memiliki pinjaman cukup besar di Republica yang dipakai untuk mendukung aktivitasnya di seluruh dunia. Software House juga akan mencari kontribusi tahunan dari gerai ritel untuk biaya bunga atas pinjaman ini. Kantor ritel boleh memasok produk-produk Software House untuk distributor di negara tetangga ke negara anda. Kantor pusat Software House bisa mengadakan penjualan langsung ke pelanggan di negara anda melalui website Software House.(e) Distribusi software di negara anda melalui anak perusahaan.Software House akan membentuk badan hukum berupa anak perusahaan dengan kepemilikan penuh di negara anda. Anak perusahaan tersebut akan diberi lisensi oleh Software House untuk membuat kopi software untuk didistribusikan di negara anda. Menurut perjanjian lisensi, anak perusahaan akan membayar Software House royalti sebesar $10 per item software kemasan yang diproduksi. Ada fleksibilitas mengenai bagaimana modal (ekuitas dan hutang) anak perusahaan dibentuk.Software House memindahkan untuk sementara waktu personil technical support ke anak perusahaan. Personil tersebut dipindah sementara selama enam bulan dan terus dibayar oleh Software House. Anak perusahaan membayar Software House ongkos manajemen untuk kerja yang diberikan oleh personil yang dipindah sementara. Ongkos tersebut sama dengan dua kali gaji karyawan plus pengeluaran tambahan. Software House berkepentingan pada apakah anak perusahaan akan memenuhi syarat untuk mendapat potongan pajak (tax holidays) di negara anda. Untuk itu, anak perusahaan boleh mengekspor produk ke distributor di negara tetangga. Pikirkan implikasi pajak dari proposal diatas di negara anda menurut hukum pajak domestik. Apa perbedaan yang akan timbul jika ada perjanjian pajak antara Republica dan negara anda? ISU-ISU YANG TIMBUL DARI STUDI KASUS Studi kasus tersebut menciptakan beberapa isu pajak pendapatan yang berhubungan dengan investasi asing ke negara anda. Pada pokoknya, studi kasus itu meminta anda untuk memikirkan bagaimana posisi pajak di negara anda berubah ketika tingkat aktivitas ekonomi dari investor asing di negara anda meningkat. Pertama, anda memikirkan isu-isu pajak tersebut atas dasar bahwa tidak ada perjanjian pajak antara negara anda dan Republica. Kedua, anda diminta untuk mengetahui apakah ada perubahan akibat pajak jika ada perjanjian pajak antara negara anda dan Republica. Sebelum menelaah fakta spesifik pada studi kasus tersebut, beberapa hal umum mengenai Software House akan dikemukakan.

Pengantar perjanjian pajak Saat ini ada sekitar 2000 perjanjian pajak yang berlaku. Beberapa negara mempunyai banyak perjanjian pajak. Contohnya, Inggris mempunyai lebih dari 100 perjanjian pajak yang berlaku saat ini. Negara-negara lain bisa memiliki sedikit perjanjian pajak, perjanjian ini merupakan perjanjian lama dengan bekas negara kolonial, atau perjanjian yang dirundingkan dengan mitra dagang penting. Selama sepuluh tahun terakhir, banyak negara aktif dalam perundingan perjanjian pajak. Apa posisi negara anda? Apakah ada banyak perjanjian pajak yang berlaku? Adakah kebijakan mengenai perundingan perjanjian aktif? Sebagian besar perjanjian pajak yang berlaku saat ini mengikuti OECD Model Tax Convention on Income and Capital (OECD Model). Commentary to the OECD Model merupakan alat penting dalam menginterpretasikan perjanjian pajak. Model dan Commentary direvisi secara reguler dan dimutakhirkan oleh OECD. PBB juga telah menyusun modal perjanjian pajak. Model ini memakai OECD Model sebagai itik awal dan dalam beberapa ketentuan penting memberi negara asal (source country) hak yang lebih besar untuk mengenakan pajak dibanding menurut OECD Model. Revisi rancangan Model PBB telah disusun tahun ini.Hubungan hukum antara perjanjian pajak dan hukum pajak domesik bervariasi dari satu negara ke negara ain. Contohnya Perancis Konstitusi menetapkan bahwa perjanjian (termasuk perjanjian pajak) harus didahulukan daripada hukum domestik sebelumnya dan sesudahnya. Jepang Konstitusi mengharuskan kewajiban dalam perjanjian dipatuhi dengan tepat ini menetapkan superioritas perjanjian atas hukum domestik. Australia perjanjian menjadi berlaku karena diundangkan sebagai bagian dari hukum domestik. Jadi, suatu perjanjian dapat dibatalkan oleh undang-undang selanjutnya. Tetapi, ada peraturan khusus dalam hukum pajak yang menetapkan bahwa seandainya terjadi inkonsistensi antara suatu perjanjian pajak dan hukum domestik, maka perjanjian pajaklah yang berlaku. Peraturan ini tidak termuat dalam Konstitusi, melainkan di Keputusan Parlemen Biasa. Oleh karena itu, Parlemen selalu bebas untuk membatalkan suatu perjanjian pajak, asalkan ada tujuan yang jelas. Amerika Serikat hukum pajak domestik dan perjanjian pajak berstatus sama. Seandainya ada pertentangan, yang paling belakangan diundangkan akan berlaku. Jadi, perjanjian pajak dapat (dan pernah) dibatalkan oleh hukum domestik yang diundangkan lebih akhir.Pada umumnya, perjanjian pajak hanya membatasi saja, karena mereka menetapkan keadaan dimana suatu negara (sebagai negara asal) dapat mengenakan pajak atas pendapatan milik warganegara dari negara ain yang ikut perjanjian. Mereka tidak menciptakan tanggung gugat yang mana ini tidak ada menurut hukum pajak domestik. Jadi, biasanya, jika tidak ada pengenaan pajak menurut hukum domestik, maka tidak perlu bagi kita untuk mempertimbangkan posisi menurut suatu perjanjian pajak. Tetapi, beberapa negara menetapkan dalam perjanjian mereka atau dalam hukum domestik bahwa yurisdiksi yang lebih luas atas pajak yang ditetapkan dalam suatu perjanjian juga berlaku terhadap hukum domestik.Contohnya, menurut hukum domestik Australia, Australia mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak terhadap non-penduduk hanya atas pendapatan yang berasal dari Australia. Ini berarti bahwa, tanpa ada ketentuan khusus, jika suatu perjanjian memberi Australia yurisdiksi untuk mengenakan pajak pendapatan, maka yurisdiksi itu hanya dapat digunakan jika pendapatannya adalah pendapatan yang berasal dari Australia karena alasan hukum pajak domestik Australia (yakni, pendapatan tersebut adalah pendapatan yang berasal dari Australia karena peraturan mengenai asal dalam hukum dalam negeri). Dalam banyak perjanjian pajak Australia, ada ketentuan khusus yang mengatur hal ini. banyak perjanjian memasukkan Pasal Asal Pendapatan yang menetapkan bahwa, semua pendapatan yang Australia mempunyai yurisdiksi menurut perjanjian diperlakukan sebagai pendapatan yang berasal dari Australia karena alasan perjanjian dan karena alasan hukum domestik Australia. Pasal ini berpotensi untuk benar-benar memperluas (bukan membatasi) yurisdiksi Australia untuk mengenakan pajak.Tanpa adanya peraturan khusus seperti itu, struktur analisis yang melibatkan suatu perjanjian pajak biasanya adalah sebagai berikut (a) Apa posisi menurut hukum pajak domestik? (b) Jika ada tanggung gugat menurut hukum pajak domestik, apakah suatu perjanjian pajak membatasi ataukah meniadakan tanggung gugat itu?Apa hubungan antara perjanjian pajak dan hukum domestik di negara anda?Satu contoh dilontarkan oleh salah satu delegasi mengenai isu ini. Menurut hukum domestik, uang sewa peralatan diperlakukan sebagai laba usaha, tetapi menurut suatu perjanjian uang itu diperlakukan sebagai royalti. Karena alasan hukum domestik, karakterisasi sebagai royalti mengakibatkan pengenaan pajak yang lebih besar (meski dengan mempertimbangkan perjanjian tersebut). Masalahnya adalah, menurut suatu peraturan yang lebih mendahulukan penerapan perjanjian daripada hukum domestik, apakah karakterisasi perjanjian tersebut diterapkan karena alasan hukum domestik. Ada diskusi mengenai isu ini, meski tidak muncul jawaban yang jelas. Beberapa isu spesifik yang timbul dari sudi kasus akan dibahas dibawah ini.Software House Inc. adalah penduduk fiskal dari Republica. Perusahaan ini mengembangkan dan mendistribusikan software rak (software kemasan) dan bermaksud untuk memperluas operasi bisnisnya ke negara anda.Software House bukanlah penduduk negara anda. Ini berarti bahwa, berdasarkan norma internasional, perusahaan ini dapat dikenai pajak di negara anda hanya atas pendapatan yang berasal dari dalam negeri. Ada dua pendekatan luas terhadap penentuan asal pendapatan. Suatu negara bisa memasukkan banyak peraturan asal dalam legislasi pajaknya. Satu contohnya adalah Amerika Serikat. Atau, penentuan asal sebagian besar bisa diserahkan pada pengadilan. Ini pada umumnya merupakan pendekatan di negara-negara Anglo. Contohnya, di Australia, pengadilan menyatakan bahwa penentuan asal pendapatan adalah fakta praktis yang sulit; ini bukanlah konsep hukum melainkan sesuatu yang dianggap sebagai asal pendapatan riil oleh manusia praktis. Dalam teorinya, ini berarti bahwa tidak ada peraturan determinatif yang berkaitan dengan asal pendapatan, sebaliknya asal pendapatan bergantung pada fakta dan keadaan tiap kasus. Dalam praktiknya, pengadilan menekankan faktor-faktor tertentu dalam menentukan asal dari jenis-jenis pendapatan tertentu. Contohnya, tempat pelaksanaan merupakan faktor penting dalam menentukan asal pendapatan kerja.Menurut pendekatan legislatif maupun yudisial, peraturan mengenai asal didefinisikan dengan mengacu pada karakter pendapatan. Ini berarti bahwa peraturan (atau faktor) berbeda berlaku dalam menentukan asal berbagai golongan pendapatan. Dengan demikian, penentuan asal pada pokoknya bersifat schedular (sesuai golongan). Analisis dua-tahap diperlukan (1) Ketahui karakter pendapatan yang diperoleh.(2) Terapkan peraturan mengenai asal yang relevan dengan golongan pendapatan Bagaimana sumber pendapatan ditentukan menurut hukum domestik di negara anda? Apakah peraturan mengenai asal pendapatan ditetapkan dalam hukum domestik? Atau apakah asal pendapatan ditentukan oleh keputusan pengadilan? Atau apakah itu campuran antara hukum domestik dan keputusan pengadilan? (a) Distribusi software ke konsumen di negara anda melalui pemasaran langsungSoftware House akan memasarkan produk-produk software-nya melalui iklan di majalah komputer yang beredar di negara anda. Konsumen yang ingin membeli software akan mempunyai dua opsi (i) Formulir pemesanan akan dimasukkan dalam iklan majalah. Pelanggan di negara anda dapat mengisi formulir pemesanan tersebut (termasuk detil kartu kredit) dan mengirimkan ke kantor pusat Software House di Republica. Sesudah detil kartu kredit diperiksa, Software House menerima pesanan pelanggan. Software disimpan dalam CD-ROM yang dikirim dari gudang Software House di Republica langsung ke pelanggan di negara anda. Kemasan software meliputi stiker di bagian depan yang menyatakan bahwa pelanggan diberi lisensi untuk menggunakan software tersebut dengan syarat mereka tidak boleh mengkopi software. Selanjutnya dinyatakan bahwa jika pelanggan membuka kemasan, maka pelanggan dianggap menyetujui syarat ini.Software House memperoleh pendapatan dari distribusi software ke konsumen di negara anda. Masalahnya adalah apakah negara anda mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas pendapatan. Ini akan bergantung pada asal pendapatan yang ditentukan menurut hukum domestik. Jika pendapatan berasal dari sumber di negara anda, maka perlu ditentukan apakah suatu perjanjian pajak memungkinkan yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak dalam kasus ini.Masalah pertama yang muncul berdasarkan fakta studi kasus adalah mengkarakterisasikan pendapatan yang didapat oleh Software House dari distribusi software ke konsumen di negara anda. Bentuk legal dari transaksi adalah lisensi untuk menggunakan software bukan penjualan. Jika karakterisasi hukum pajak mengikuti bentuk legal, maka pendapatan yang didapat oleh Software House bisa dikarakterisasikan sebagai royalti. Atau, transaksi bisa dikarakterisasikan sebagai penjualan yang tunduk pada pembatasan penggunaan yang bisa diberikan terhadap software. Jika pendapatan yang didapat oleh Software House dikarakterisasikan sebagai royalti, maka asal pendapatan bisa didasarkan pada tempat tinggal dari pembayar royalti atau tempat dimana lisensi digunakan. Salah satu dari ini akan menentukan sumber di negara anda. Selanjutnya, jika pendapatan dikarakterisasikan sebagai royalti yang berasal di negara anda, maka pajak mungkin dipungut dengan memotong pajak. Tetapi, pemungutan pajak akan sulit mengingat konsumen di negara anda membayar royalti. Jika ada perjanjian antara Republica dan negara anda yang mengikuti OECD Model, maka yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak atas royalti akan dibatalkan oleh kk itu karena OECD Model menetapkan tarif nol atas royalti.Jika pendapatan yang didapat oleh Software House dikarakterisasikan sebagai pendapatan penjualan, maka ada beberapa kemungkinan peraturan mengenai asal yang bisa berlaku. Beberapa negara, khusus negara-negara civil law, memasukkan suatu peraturan dalam hukum domestik mereka yang serupa dengan yang ada dalam perjanjian pajak (ikatan dengan beberapa perusahaan di negara anda bisa disebut perusahaan tetap [permanent establishment]). Jika ini pendekatan di negara anda, maka pendapatan penjualan berasal di negara anda jika pendapatan ini dikaitkan dengan aktivitas perusahaan Software House di negara anda. Definisi perusahaan bisa sama dengan perusahaan tetap dalam perjanjian pajak negara anda atau bisa lebih luas sehingga memberi negara anda hak lebih besar untuk mengenakan pajak dalam kasus-kasus non-perjanjian.Dalam menentukan yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas pendapatan perjanjian di negara-negara Anglo, pembedaannya bisa antara berdagang dengan negara dan berdagang di negara. Jika pendekatan ini berlaku di negara anda, jika semua yang dilakukan oleh Software House adalah berdagang dengan negara anda, maka tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak. Tetapi, jika Software House berdagang di negara anda, maka ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak. Masalahnya kemudian adalah menentukan apakah Software House berdagang dengan atau di negara anda. Karena alasan ini, pembedaan ditarik antara berdagang biasa (yakni, membeli dan menjual barang), dan membuat/memproses/memproduksi dan menjual. Pada kasus berdagang biasa, pendekatan yang diambil oleh pengadilan adalah bahwa aktivitas ekonomi yang menghasilkan pendapatan penjualan adalah aktivitas penjualan. Penentuan atas tempat terjadinya aktivitas ini memfokuskan utamanya pada tempat penjualan. Tempat penjualan pada umumnya dianggap sebagai tempat dimana kontrak penjualan ditandatangani.Pada kasus membuat/memproses/lain-lain, pendapatan dibagi diantara berbagai lokasi dimana aktivitas terjadi. Ini bisa dilakukan secara praktis (contohnya, pembagian 50/50 antara tempat pembuatan dan tempat penjualan) atau ini bisa didasarkan pada analisis fakta dan keadaan atas berbagai kontribusi aktual berbagai aktivitas bagi perolehan pendapatan. Bagian dari pendapatan yang dibagi untuk aktivitas pengembangan dan pembuatan software akan berasal di Republica dimana aktivitas itu berlangsung. Bagian dari pendapatan yang dibagi untuk aktivitas penjualan software akan berasal di tempat terjadinya penjualan. Seperti halnya dengan berdagang biasa, penekanan khusus bisa diletakkan pada tempat kontrak.Menurut pendekatan apapun yang berlaku di negara anda terhadap pendapatan penjualan, pendapatan penjualan tidak mungkin akan berasal di negara anda. Software House tidak mempunyai tempat usaha, karyawan atau agen di negara anda dan, karena itu, tidak akan mempunyai perusahaan tetap di negara anda. Asalkan pesanan diterima di kantor pusat di Republica, maka tempat kontrak akan diluar negara anda. Dalam kasus ini, karakterisasi pendapatan akan menjadi penting disebabkan oleh berbagai peraturan mengenai asal pendapatan yang bisa berlaku. Jika pendapatan dikarakterisasikan sebagai royalti, maka pendapatan bisa berasal di negara anda, tetapi jika pendapatan dikarakterisasikan sebagai pendapatan penjualan, maka pendapatan tidak akan berasal di negara anda. Lalu apa karakterisasinya? Karakterisasi pajak atas transaksi bisa mengikuti karakterisasi undang-undang perdagangan di negara anda. Dengan demikian, ini akan perlu mempertimbangkan undang-undang perdagangan terlebih dulu. Atau, terlepas dari bentuk legalnya, karakterisasi pajak bisa didasarkan pada substansi ekonomi (bukan bentuk) dari transaksi.Dalam konteks perjanjian (yang bisa juga relevan karena alasan hukum domestik, sikap OECD adalah bahwa bila software disediakan untuk penggunaan personal atau bisnis internal oleh pembelinya, maka pembayaran untuk software tersebut dianggap sebagai laba usaha dan bukan royalti. Ini berlaku sekalipun software bisa dilindungi dengan hak cipta dan bahwa ada pembatasan atas penggunaan yang bisa diberikan terhadap software. Ini berlaku, setidaknya bila software disediakan dalam medium CD-ROM atau cakram. Sikap ini kurang jelas bila software diunduh oleh pelanggan (lihat di bawah ini).Jadi, jika karakterisasi pendapatan penjualan berlaku, maka negara anda tidak mungkin mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas pendapatan yang berasal dari distribusi software di negara anda.Karakterisasi pendapatan apa yang berlaku pada transaksi ini di negara anda? Peraturan mengenai asal pendapatan apa yang berlaku pada royalti dan pendapatan penjualan?(ii) Iklan majalah merujuk pelanggan di negara anda ke website Software House. Jika pelanggan memerlukan bantuan dalam memilih software yang tepat, maka mereka dapat berkorespondensi melalui website tersebut dengan sales assistant di Republica. Pelanggan membayar software dengan memberikan detil kartu kredit mereka. Sesudah detil kartu kredit pelanggan diperiksa, Software House mengirimi pelanggan e-mail yang berisi kode pemesanan yang kemudian dapat digunakan oleh pelanggan untuk mengunduh (download) software dari website. Pada awal proses mengunduh software, suatu pesan muncul di layar yang menjelaskan bahwa pelanggan diberi lisensi untuk menggunakan software dengan syarat tidak boleh mengkopi software. Jika pelanggan setuju, kemudian pelanggan mengklik ikon continue pada website dan software pun diunduh.Atau, sesudah memilih software, pelanggan diminta untuk mengklik ikon yang menghubungkan pelanggan dengan website pembayaran milik Software House yang terletak pada server di Republica atau Tax Haven.Isu dasarnya sama dengan (i). Fakta bahwa medium pengiriman produk adalah medium elektronik bukan pos/kurir tidak secara mendasar mengubah metode analisis yang diuraikan diatas (meski, ini bisa mengubah hasil). Sikap menurut hukum domestik anda harus dipertimbangkan terlebih dulu. Jika tidak ada peraturan khusus, jika tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik, maka tidak perlu mempertimbangkan penerapan suatu perjanjian pajak. Jika ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik, maka penerapan suatu perjanjian pajak harus dipertimbangkan.Seperti dinyatakan diatas, negara anda akan mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak hanya jika pendapatan berasal di negara anda. Langkah pertama dalam menentukan asal pendapatan meliputi mengkarakterisasikan pendapatan. Sesudah karakter pendapatan ditentukan, maka peraturan mengenai asal pendapatan untuk karakter pendapatan harus diterapkan. Karakterisasi pendapatan yang berasal dari penyediaan produk-produk digital kurang jelas dibanding jika produk disediakan dalam medium CD-ROM aau cakram. Ini merupakan topik penyelidikan oleh Technical Advisory Group dari OECD. Dalam rancangan laporannya, Technical Advisory Group mengidentifikasi dua pandangan mengenai karakterisasi. Pandangan mayoritas menyatakan bahwa penyediaan suatu produk digital untuk penggunaan privat atau bisnis internal adalah sama dengan penjualan. Analisisnya sama dengan bila produk disediakan dalam medium CD-ROM atau cakram (lihat diatas). Menurut pandangan ini, karakterisasi royalti terbatas pada kasus-kasus dimana ada transfer hak yang memungkinkan eksploitasi komersial atas hak cipta oleh transferee. Pandangan minoritas menyatakan bahwa pembayaran oleh pelanggan bukanlah untuk kopi dari produk digital karena itu tidak ada sampai pelanggan mengunduh produk ke hard disk atau medium non-temporer lain (seperti CD-ROM). Karena pelanggan membuat kopi, maka pembayaran diadakan untuk hak untuk membuat kopi. Jadi, pembayaran dinyatakan diadakan oleh pelanggan untuk hak untuk menggunakan hak cipta dan karenanya adalah royalti.Karakterisasi apa yang berlaku di negara anda?Isu yang berhubungan dengan karakterisasi royalti adalah sama seperti diatas. Jika pendapatan dikarakerisasikan dengan tepat sebagai pendapatan penjualan menurut undang-undang negeri di negara anda, maka masalahnya adalah menentukan asal dari pendapatan itu. Ada pembahasan luas mengenai penerapan suatu perjanjian pajak dalam kasus ini, khususnya apakah ada perusahaan tetap. Jika peraturan mengenai asal pendapatan dalam hukum domestik anda didasarkan pada konsep perusahaan tetap, maka pembahasan itu akan relevan menurut hukum domestik (lihat dibawah ini). Tetapi, jika negara anda menggunakan peraturan berbeda untuk menentukan asal pendapatan menurut hukum domestik, maka peraturan itu harus diterapkan terlebih dulu sebelum perjanjian dipertimbangkan. Seperti dinyatakan diatas, tanpa ada peraturan khusus, jika tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik, maka tidak perlu mempertimbangkan penerapan perjanjian pajak.Seperti dibahas diatas, beberapa bagian dari laba adalah pendapatan yang berasal dari Republica berdasarkan fakta bahwa software dikembangkan dan dibuat di Republica. Masalahnya adalah apakah beberapa bagian dari software dibagi dengan negara anda berdasarkan lokasi aktivitas penjualan. Sejauh tempat kontrak relevan dalam menentukan tempat penjualan, masalahnya adalah dimana kontrak antara Software House ditandatangani. Suatu kontrak ditandatangani di tempat dimana tanda terima (acceptance) diterima. Ini akan memerlukan analisis transaksi menurut hukum kontrak. Contohnya, analisis berikut ini bisa berlaku (1) Website bisa menjadi undangan untuk memandang (dengan cara yang sama dimana pemajangan barang di toko biasanya akan dianggap sebagai undangan untuk memandang dan bukan penawaran untuk menjual oleh penjaga toko).(2) Pesanan yang diserahkan oleh pelanggan bisa dianggap signifikan penawaran untuk membeli.(3) Pengiriman produk digital ke pelanggan bisa dianggap sebagai penerimaan atas penawaran pelanggan. Ini diterima oleh pelanggan di negara anda dan, oleh karena itu, tempat kontraknya adalah negara anda. (4) Atau, lisensi bisa dianggap sebagai penawaran balik oleh Software House yang diterima oleh pelanggan ketika mereka selanjutnya mengunduh software. Dalam kasus ini, dimanakah tanda terima diterima oleh Software House? Server di negara anda yang menampung website Software House ataukah komputer Software House di Republica? Apakah karyawan Software House harus tahu bahwa software telah diunduh sebelum kontrak diadakan?(5) Selama diskusi, satu alternatif lain dibahas bahwa lisensi bukanlah penawaran balik melainkan pencarian informasi lebih lanjut oleh Software House mengenai penawaran pelanggan untuk membeli. Dalam analisis ini, penjualan ditandatangani di negara anda ketika pelanggan mengunduh software. Analisis akan bergantung pada pengembangan hukum kontrak dalam bidang penjualan di Internet. Peraturan apapun mengenai asal pendapatan yang didasarkan pada undang-undang formal seperti empat kontrak dapat dimanipulasi, karena suatu kontrak dapat ditandatangani di manapun para pihak menentukan bahwa kontrak harus ditandatangani. OECD telah membahas penerapan pasal laba usaha terhadap penjualan di Internet. Pembahasan ini bisa relevan untuk negara-negara yang menerapkan prinsip-prinsip serupa menurut hukum domestik mereka. Seperti ditekankan diatas, penerapan suatu perjanjian pajak hanya terjadi jika ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak menurut hukum domestik. Bila penerapan suatu perjanjian pajak relevan berdasarkan fakta-fakta diatas, maka masalah penting yang berkaitan dengan pasal lana usaha adalah apakah Software House mempunyai perusahaan tetap di negara anda.Definisi dasar dari perusahaan tetap dinyatakan pada pasal 5(1) dari OECD Model suatu tempat usaha tetap dimana usaha dari suatu perusahaan dijalankan sepenuhnya atau sebagian. Definisi ini dapat diuraikan menjadi tiga kondisi (1) Apakah Software House mempunyai tempat usaha di negara anda?(2) Jika ya, apakah tempat usaha tersebut tetap?(3) Jika ya, apakah Software House menjalankan usahanya sepenuhnya atau sebagian melalui tempat usaha tetap tersebut?Tempat usahaOECD Commentary menyatakan bahwa suatu tempat usaha adalah tempat, fasilitas atau instalasi. Tempat usaha bisa dimiliki, disewa atau disediakan, dan dapat berupa fasilitas usaha dari orang lain. Jelaslah bahwa ruang sudah cukup. Dalam konteks penjualan di Internet oleh Software House, muncul dua kemungkinan mengenai mendirikan tempat usaha di negara anda. Dapat dikemukakan bahwa, karena website-nya secara efektif merupakan toko elektronik di server di negara anda dan diakses oleh pelanggan di negara anda melalui komputer mereka, maka website adalah tempat usaha yang terletak di negara anda. OECD berpandangan bahwa, agar sesuatu menjadi tempat usaha, harus ada ruang fisik. Website tidak memenuhi ini karena website hanyalah software dan data. Jadi, ruang elektronik bukanlah tempat usaha.Atau, dapat dikemukakan bahwa server di negara anda yang digunakan oleh Software House adalah tempat usaha di negara anda. Server adalah hardware komputer, yakni, peralatan fisik. Jika Software House mempunyai server sendiri di negara anda, maka Software House jelas mempunyai tempat usaha di negara anda. Tetapi, berdasarkan fakta-fakta tersebut, website dari Software House ada di server yang dioperasikan oleh orang yang tidak terkait (ISP internet service provider). Masalahnya adalah apakah ini sama dengan tempat yang disewa. OECD berpandangan bahwa kontrak web-hosting biasa tidak memberi hak apapun atas ruang tertentu atau kontrol atas operasi server. Ini membedakannya dari tempat yang disewa. Jadi, OECD berpandangan bahwa Software House tidak dianggap mempunyai tempat usaha di negara anda hanya karena alasan perjanjian web-hosting dengan ISP.Dengan kata lain, OECD membedakan antara memiliki atau menyewa server dimana website disimpan dan digunakan yang merupakan tempat usaha, dan perjanjian web-hosting yang menyediakan ruang elektronik dalam server untuk website yang bukan tempat usaha.Tempat usaha tetapDengan mengasumsikan bahwa Software House memang mempunyai tempat usaha, maka syarat berikutnya adalah bahwa tempat usaha tersebut tetap. Dua masalah muncul disini. Pertama, jika website disimpan di tempat berbeda dalam server tiap kali, maka bisa dikemukakan bahwa tempat usaha ts tidak tetap? Jawaban atas pertanyaan ini adalah bahwa tempat usaha adalah server bukan website, jadi tidak masalah dimana website disimpan di server. Kedua, bagaimana jika server-nya adalah laptop? OECD berpandangan bahwa hal yang penting adalah bahwa apakah server benar-benar dipindah-pindahkan dan bukan apakah server bisa dipindahkan. Ini akan bergantung pada beberapa fakta.Software House menjalankan usahanya seluruhnya atau sebagian melalui tempat usaha tetapDengan mengasumsikan bahwa server adalah tempat usaha tetap di negara anda, lalu apakah Software House menjalankan usahanya melalui server tersebut. Masalahnya disini adalah apakah suatu perusahaan dapat dianggap dijalankan melalui operasi otomotif belaka? Commentary to the OECD Model berpikiran bahwa suatu operasi yang murni otomotif dapa menjadi perusahaan tetap. Penjelasan ini memberikan contoh mesin game atau mesin penjaja (vending machine). Tetapi, dikemukakan bahwa server yang digunakan dalam penjualan di Internet adalah berbeda dengan vending machine. Meski lokasi sangat penting untuk vending machine, tidak demikian halnya dengan server karena server dapat diakses dari mana pun. Jadi, dikemukkan bahwa suatu perusahaan tidak menjalankan usahanya melalui server.Berdasarkan fakta-fakta ini, OECD berpandangan bahwa website ukanlah tempat usaha dan karenanya tidak dapat menjadi perusahaan tetap. Selanjutnya, server bukanlah tempat usaha dimana website perusahaan ada dalam server menurut perjanjian web-hosting. Dengan demikian, tidak ada perusahaan tetap menurut pasal 5(1).Perkecualian untuk aktivitas persiapan dan tambahan (Pasal 5(4) OECD Model)Jika server adalah perusahaan tetap menurut pasal 5(1), maka perkecualian aktivitas persiapan dan tambahan dalam pasal 5(4) harus dipertimbangkan. OECD menganggap aktivitas berikut ini sebagai aktivitas persiapan dan tambahan: menyediakan hubungan komunikasi antara supplier dan pelanggan; pengiklanan; merelai informasi melalui mirror server untuk kepentingan keamanan dan efisiensi; menghimpun data pasar dan memasok informasi. Untuk menjual barang, aktivitas ekonomi pokoknya adalah aktivitas penjualan, alat komunikasi yang digunakan dalam proses penjualan tidak akan membuat perbedaan apakah alat itu adalah mail order (pesanan lewat positif), telepon/fax, atau server yang menghubungkan pelanggan dengan supplier. Jika negosiasi dan pembayaran diadakan melalui server, maka bisa lebih sukar untuk mengemukakan perkecualian untuk aktivitas persiapan dan tambahan karena aktivitas ini merupakan aspek penting dari aktivitas penjualan. Tetapi, rencana dapat disusun (seperti mengenai fakta-fakta) sehingga aktivitas ini dapat dilakukan melalui server di luar negara anda. Bagaimanapun juga, jika server adalah perusahaan tetap, bagaimana negara anda menegakkan tanggung gugat? Toko elektronik tidak mempunyai aset fisik dalam yurisdiksi anda. Secara administratif, pemungutan pajak tidak mungkin dilaksanakan dengan memotong dari pelanggan Software House di negara anda. Satu kemungkinannya adalah dengan memungut pajak dari lembaga keuangan Software House yang terlibat dalam penjualan di Internet, namun ini mungkin terletak di Republica bukan di negara anda.ISP sebagai agen (pasal 5(5) dan (6) OECD Model)ISP bisa dikatakan sebagai perusahaan tetap dari Software House menurut pasal 5(5) OECD Model (yakni, ISP adalah agen dependen dari Software House). Untuk menjadi perusahaan tetap menurut pasal 5(5) OECD Model, ISP harus mempunyai otoritas dan biasanya menggunakan otoritas untuk menandatangani kontrak atas nama Software House. ISP tidak terlibat dalam pengadaan kontrak apapun atas nama Software House sehingga tidak dapat menjadi perusahaan tetap.Ada inklusi tambahan pada pasal 5(5) dari model PBB. Seseorang dapat menjadi perusahaan tetap dari Software House di negara anda jika orang tersebut biasa memelihara stok barang dan dagangan Software House di negara anda utki dikirimkan. Ada beberapa masalah terkait hal ini. Apakah software digital itu barang atau dagangan? Apakah software digital itu disimpan di server untuk dikirimkan? Jika jawaban atas dua pertanyaan ini adalah ya, maka apakah software digital tersebut disimpan oleh ISP untuk dikirimkan? Software digital dikatakan disimpan di website yang dikelola oleh Software House. Meski ISP kemungkinan besar adalah perusahaan tetap keagenan menurut pasal 5(5), maka perkecualian untuk agen berstatus independen pada pasal 5(7) dari model PBB seharusnya berlaku. (b) Distribusi software ke pelanggan di negara anda melalui peritel independen.Software House mengadakan perjanjian dengan Retailer Ltd. (sebuah perusahaan tanpa keterkaitan yang merupakan penduduk fiskal dari negara anda) untuk mendistribusikan software dari Software House di negara anda melalui toko-toko milik Retailer. Retailer merupakan gerai ritel terbesar untuk software kemasan di negara anda. Software House dan Reailer mengadakan kontrak dimana Software House memberi lisensi pada Retailer untuk menggunakan software dengan memberi sub-lisensi kepada pelanggan di negara anda.Atau, kontrak bisa menunjuk Retailer sebagai agen dari Software House untuk mengadakan perjanjian lisensi antara Software House dan pelanggan di negara anda. Mekanisme lisensinya sama.Kontrak antara Software House dan Retailer dirundingkan dan ditandatangani di Republica.Software House tidak akan mempunyai tempat usaha atau karyawan sendiri di negara anda. Software House telah mengadakan perjanjian distribusi dengan gerai ritel yang tak bersangkutan dengannya di negara anda. Dalam kasus ini, pembayaran untuk software diterima dari Peritel dan bukan konsumen di negara anda. Tetapi, analisisnya sama seperti (a) diatas. Faktanya, sebagai pertimbangan pertama, Peritel bertransaksi sendiri (bukan sebagai agen) dengan Software House. Pada fakta lain, Peritel adalah aen yang ditunjuk oleh Software House untuk mendistribusikan software di negara anda. Ini berarti bahwa kontraknya adalah antara Software House dan konsumen di negara anda, tetapi kontrak diadakan melalui perantaraan agen. Menurut hukum domestik, aktivitas agen dalam menyebabkan penjualan bisa menghasilkan sumber pendapatan di negara anda. Apa peraturan tentang sumber pendapatan di negara anda bila penjualan diadakan melalui agen? Dengan mengasumsikan sumber pendapatan menurut hukum domestik, masalahnya kemudian adalah posisi menurut perjanjian pajak. Suatu agen dapat menjadi perusahaan tetap dari principal-nya menurut Pasal 5(5) OECD Model. Ni terjadi bila agen bertindak di negara anda atas nama principal, dan telah dan biasa menggunakan otoritas di negara anda untuk menandatangani kontrak atas nama principal. Apa peraturan mengenai sumber pendapatan di negara anda bila penjualan diadakan melalui agen?Prinsip-prinsip dasar mengenai sumber pendapatan yang berhubungan dengan penjualan barang atau dagangan telah dibahas diatas. Seperti dinyatakan diatas, negara anda bisa menggunakan konsep perusahaan tetap dalam hukum domestiknya. Jika memang demikian, maka mungkin ada inklusi peragenan. Ini biasanya akan didefinisikan secara luas dalam hukum domestik dan bisa memasukkan seseorang yang biasa mendapat pesanan atau yang memelihara stok barang untuk pengiriman atas nama Software House. Atau, asal pendapatan bisa didasarkan pada analisis fakta dan keadaan atas dimana aktivitas penjualan terjadi. Ini meliputi analisis kualitatif atas apa yang tepatnya dilakukan oleh agen dalam hubungannya dengan transaksi penjualan. Faktor-faktor yang dipertimbangkan adalah apakah agen mempunyai kuasa untuk mengadaan kontrak, memelihara stok barang untuk pengiriman, atau menerima pembayaran.Dengan mengasumsikan bahwa pendapatan penjualan berasal di negara anda menurut hukum domestik, masalah berikutnya adalah apakah yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak dipengaruhi oloeh perjanjian pajak antara negara anda dan Republica. Pasal 5(5) OECD Model memperlakukan seseorang sebagai perusahaan tetap dari Software House jika orang itu telah dan biasa menggunakan otoritas untuk menandatangani kontrak atas nama Software House. Commentary to the OECD Model menyatakan bahwa ini dimaksudkan untuk diinterpretasikan secara luas sehingga seorang agen yang merundingkan semua elemen dan ketentuan kontrak bisa masuk dalam pasal 5(5) meski kontrak formal ditandatangani oleh principal di luar negara anda. Berdasarkan fakta disini, kontrak penjualan dengan pelanggan di negara anda akan diadakan oleh Peritel di negara anda atas nama Software House. Jika perjanjian antara negara anda dan Republica didasarkan pada model PBB, maka ada inklusi tambahan dalam peraturan perusahaan tambahan peragenan. Seseorang dapat menjadi perusahaan tetap dari Software House di negara anda jika orang tersebut biasa memelihara stok atau dangan Software House di negara anda untuk pengiriman. Ini didasarkan pada pandangan bahwa kemampuan untuk mengadakan pengiriman tepat waktu merupakan aspek penting dari aktivitas penjualan. Agar seorang agen memenuhi syarat sebagai perusahaan tetap menurut inklusi ini, maka agen tersebut harus biasa memelihara stok barang untuk pengiriman. Ini tidak terjadi, contohnya, jika stok barang dipelihara utamanya untuk kepentingan pengiklanan atau display.Jika pasal 5(5) berlaku, maka perlu dipertimbangkan apakah pasal tersebut dibatalkan oleh perkecualian agen berstatus independen. Jika Peritel adalah agen berstatus independen yang bekerja untuk Software House dalam urusan bisnis biasa sebagaimana agen, maka Peritel tidak akan menjadi perusahaan tetap menurut pasat 5(6) OECD Model (pasal 5(7) model PBB). Menurut model PBB, seorang agen yang bekerja penuh atau hampir penuh untuk Software House dikatakan tidak akan menjadi agen berstatus independen.Jika Agen adalah perusahaan tetap dari Software House, maka negara anda akan mempunyai yurisdiksi menurut pasal 7(1) perjanjian untuk mengenakan pajak atas bagian dari laba Software House yang dihasilkan dari aktivitas penjualan Peritel di negara anda. (c) Distribusi software di negara anda melalui kantor perwakilanSoftware House akan mendirikan kantor perwakilan di negara anda untuk memasarkan produk-produk software-nya di negara anda. Kantor tersebut akan mencari distributor potensial untuk produk-produk Software House di negara anda. Kantor ini akan mengurus pengiklanan produk-produk Software House di negara anda dalam publikasi dagang dan secara reguler mengunjungi distributor software komputer di negara anda dengan katalog dan daftar harga. Kantor ini juga akan mengiklankan produk-produk Software House ke pelanggan di negara anda dalam majalah komputer. Kantor ini akan menerima pesanan dari distributor dan konsumen di negara anda. Kantor akan memeriksa detil kartu kredit dari pesanan yang diterima dari konsumen. Semua pesanan akan dikirim ke kantor pusat Software House di Republica untuk diterima. Terkait dengan distributor, pesanan hanya akan diterima sesudah Software House melakukan pemeriksaan kredit terhadap distributor di negara anda. Software House bisa mempertimbangkan semua nasihat dari staf kantor perwakilan mengenai penerimaan pesanan.Pesanan akan dipenuhi oleh Software House dari gudangnya di Republica dan dikirim langsung ke distributor atau konsumen di negara anda. Kantor akan menyimpan sedikit stok barang Software House di negara anda utamanya sebagai contoh dagangan, meski kantor bisa kadang-kadang memenuhi pesanan kecil dari stok ini. Kantor akan diawaki oleh seorang perwakilan yang dikirim dari kantor pusat Software House di Republica dan oleh orang lokal yang memberikan dukungan kesekretariatan. Perwakilan dikirim ke negara anda secara bergilir, namun selama tak lebih dari lima bulan dalam sekali waktu. Ini menimbulkan dua masalah. Pertama, apakah kantor perwakilan merupakan kehadiran yang kena pajak (taxable presence) di negara anda? Kedua, apakah perwakilan yang ditempatkan di negara anda dikenai pajak di negara anda?Kantor perwakilanKonsep kantor perwakilan menurut Hukum Investasi Asing (atau hukum serupa) bisa ada di negara anda. Pada dasarnya, kantor perwakilan adalah kantor dari perusahaan asing yang diijinkan untuk melaksanakan aktivitas tertentu yang bersifat persiapan atau tambahan atas nama perusahaan asing tersebut. Aktivitas kantor perwakilan bisa meliputi perencanaan dan koordinasi aktivitas bisnis; pengumpulan dan analisis informasi yang berhubungan dengan peluang bisnis atau investasi; mengadakan studi kelayakan; mengidentifikasi sumber bahan mentah, komponen atau produk industri lain; penelitian dan pengembangan produk; koordinasi regiona.Mendirikan kantor perwakilan bisa memerlukan persetujuan dan registrasi oleh Kementrian Perdagangan (atau kementrian serupa). Seperti dinyatakan diatas, sifat pokok dari kantor perwakilan adalah bahwa kantor ini melaksanakan aktivitas yang bersifat persiapan atau tambahan, yakni aktivitas yang tidak terkait langsung dengan aktivitas penjualan. Jadi, kantor perwakilan tidak terlibat dalam mengadakan kontrak penjualan. Suatu kantor yang didirikan sebagaimana mestinya sebagai kantor perwakilan menurut hukum domestik tidak akan mungkin menjadi kehadiran kena pajak. Jadi, tanggung gugat pajak tidak akan muncul menurut hukum domestik dalam hubungannya dengan aktivitas kantor. Dengan demikian, penerapan perjanjian pajak tidak terjadi.Apa persyaratan legal untuk investasi asing yang mendirikan kantor perwakilan di negara anda?Jika ada tanggung gugat menurut hukum domestik, maka masalahnya menurut perjanjian pajak adalah apakah kantor tersebut adalah perusahaan tetap. Pasal 5(4) OECD Model merinci aktivitas-aktivitas yang tidak dianggap dilaksanakan melalui perusahaan tetap meski dilaksanakan melalui tempat usaha tetap. Aktivitas yang dirinci bersifat persiapan dan tambahan. Pada dasarnya, mereka adalah aktivitas yang begitu jauh dari realisasi laba yang sesungguhnya sehingga mmepersulit untuk mengalokasikan laba ke tempat usaha tetap. Commentary to the OECD Model menyatakan bahwa aktivitas dari tempat usaha tetap tidaklah bersifat persiapan aau tambahan jika mereka merupakan bagian esensial dan signifikan dari perusahaan sebagai satu keutuhan. Tiap kasus ditentukan berdasarkan manfaatnya. Contohnya, pembayaran paten bisa bersifat tambahan bagi perusahaan industri namun tidak bagi perusahaan yang usahanya adalah membayar paten. Tiap aktivitas yang ditetapkan pada pasal 5(4) haruslah aktivitas tunggal dari kantor. Pengecualian tidak berlaku jika aktivitas persiapan dan tambahan merupakan bagian dari aktivitas yang diadakan dari kantor. Tetapi, aktivitas yang disebutkan oleh berbagai paragraf pada pasal 5(4) mungkin untuk dikumpulkan asalkan keseluruhan aktivitas tersebut bersifat persiapan dan tambahan (pasal 5(4)(f)).Ada dua perbedaan penting menurut model PBB. Pertama, pengiriman tidak dianggap sebagai aktivitas tambahan. Kemampuan untuk mengadakan pengiriman barang secara cepat dianggap sebagai faktor penting dalam mengadakan penjualan. Jadi, menurut model PBB, pemeliharaan stok barang untuk pemeliharaan dianggap terkait langsung dengan penciptaan laba penjualan. Kedua, model PBB tidak membolehkan agregrasi aktivitas pada paragraf-paragraf dalam pasal 5(4) (yakni, tidak ada ekivalen pasal 5(4)(f) OECD Model). Rancangan model PBB tahun 2001 mengusulkan dimasukkannya ekivalen pasal 5(4)(f) ke model PBB.Apakah negara anda mengikuti OECD Model atau model PBB dalam hubungannya dengan pasal 5(4)?Berdasarkan fakta, ada tiga kemungkinan bidang masalah bagi kantor perwakilan dalam bertumpu pada pasal 5(4). Pertama, penerimaan pesanan bisa lebih bersifat persiapan atau tambahan, terutama bila kantor memeriksa detil kartu kredit dan membuat rekomendasi mengenai apakah menerima pesanan ataukah tidak. Dalam kasus ini, aktivitas kantor mungkin melintas batas dari aktivitas persiapan ke aktivitas penjualan.Kedua, penjelasan OECD Model menyatakan bahwa pelayanan purna jual lebih bersifat persiapan ini merupakan bagian penting dari menjual barang. Ini bisa penting pada kasus kantor perwakilan karena kantor menangani komplain mengenai produk cacat.Ketiga, jika model PBB berlaku, maka pengiriman kecil bisa menjadi masalah. Meski, bisa dibuat alasan bahwa ini masih bersifat persiapan dan tambahan karena aktivitas kantor bukanlah pengiriman melainkan display.PerwakilanPerwakilan ditempatkan di negara anda untuk mengawaki kantor perwakilan. Mereka ditempatkan selama tidak lebih dari lima bulan. Perwakilan yang ditempatkan di negara anda akan menjadi peduduk Republica. Karena mereka hadir hanya selama lima bulan saja, mereka tidak mungkin menjadi penduduk negara anda. Peraturan untuk residensi individu biasanya adalah kehadiran fisik selama 183 hari atau lebih.Apa peraturan residensi di negara anda untuk individu? Jika perwakilan yang ditempatkan di negara anda adalah penduduk, maka mereka akan menjadi penduduk dari negara anda dan Republica (yakni, penduduk ganda). Oleh karena itu, mereka kemungkinan besar dapat dikenai pajak atas pendapatan di seluruh dunia di kedua negara. Jika ada perjanjian pajak antara negara anda dan Republica, maka pasal residensi dalam perjanjian akan memecahkan masalah residensi ganda. Akibat dari pasal residensi adalah mengalokasikan perwakilan ke residensi dari hanya salah satu Negara yang Mengadakan Kontrak karena alasan perjanjian. Pasal 4(2) OECD Model menetapkan serangkaian test untuk memecahkan masalah residensi. Test tersebut diterapkan dalam urutan yang ditetapkan pada pasal 4(2). Berdasarkan fakta, perwakilan mungkin mempunyai rumah permanen di Republica dan, karenanya, menurut pasal 4(2) mereka akan diperlakukan sebagai penduduk Republica. Sebagai bukan penduduk negara anda, perwakilan akan dikenai pajak di negara anda hanya atas pendapatan yang berasal di negara anda. Norma internasional untuk asal pendapatan kerja adalah tempat pelaksanaan. Jadi, negara anda mungkin mempunyai yurisdiksi menurut hukum domestik untuk mengenakan pajak atas pendapatan kerja dari perwakilan yang ditempatkan di negara anda. Beberapa negara mempunyai perkecualian tamu jangka pendek dalam hukum domestik mereka, meski ini biasanya dibatasi 90 hari atau lebih singkat.Apa peraturan untuk pengenaan pajak atas pendapatan kerja dari bukan penduduk yang ditempatkan di negara anda?Masalah berikutnya adalah kemungkinan berlakunya suatu perjanjian pajak antara negara anda dan Republica. Pasal 15(1) OECD Model membolehkan negara anda untuk mengenakan pajak atas pendapatan kerja dari penduduk Republica yang berasal dari pekerjaan yang dijalankan di negara anda. Tetapi, satu perkecualian berlaku menurut pasal 15(2) jika syarat-syarat berikut ini dipenuhi (1) karyawan ada di negara anda selama satu periode atau beberapa periode yang tidak lebih dari 183 hari agregat dalam periode 12 bulan yang dimulai atau berakhir pada tahun fiskal ini; (2) remunerasi dibayarkan oleh, atau atas nama, majikan yang bukan penduduk negara anda; dan (3) remunerasi ditanggung oleh perusahaan tetap yang dimiliki oleh majikan di negara anda. Berdasarkan fakta, (1) dan (2) jelas terpenuhi. Masalahnya adalah apakah (3) terpenuhi. Ini akan bergantung pada apakah kantor perwakilannya adalah perusahaan tetap dari Software House di negara anda. Jika tidak, maka karyawan tidak dikenai pajak.(d) Distribusi software di negara anda melalui cabangSoftware House akan membuka gerai ritel di ibukota negara perusahaan anda. Gerai ritel tersebut akan menjual produk-produk Software House kepada konsumen dan akan juga mendistribusikan produk ke gerai ritel yang tidak berkaitan di kota-kota lain di negara anda. Software House akan menugaskan personil penjualan dan technical support dari kantor pusatnya di Republica ke kantor cabang di negara anda. Personil tersebut akan dikirim ke negara anda secara bergilir, tetapi selama tak lebih dari lima bulan dalam sekali waktu. Personil technical support akan menangani keluhan mengenai produk-produk cacat.Software akan dikopi ke CD-ROM di kantor pusat di Republica dan dikirimkan ke gerai ritel di negara anda. Penetapan biaya standar untuk software yang didistribusikan di negara anda adalah sebagai berikut biaya pembuatan di Republica adalah $30 (termasuk pengembangan program); harga grosir di Republica adalah $80; biaya transportasi ke Republica adalah 420; biaya yang dikeluarkan oleh cabang yang dimasukkan dalam biaya barang berdasarkan penetapan biaya absorpsi adalah $20; dan harga ritel di negara anda adalah $200. Kantor ritel juga akan membayar ongkos manajemen kuartalan kepada kantor pusat yang meliputi biaya staf penjualan dan staf teknis yang dikirim ke kantor dan untuk manajerial umum, akuntansi dan legal support. Software House memiliki pinjaman cukup besar di Republica yang dipakai untuk mendukung aktivitasnya di seluruh dunia. Software House juga akan mencari kontribusi tahunan dari gerai ritel untuk biaya bunga atas pinjaman ini. Kantor ritel boleh memasok produk-produk Software House untuk distributor di negara tetangga ke negara anda. Kantor pusat Software House bisa mengadakan penjualan langsung ke pelanggan di negara anda melalui website Software House.Isu-isu dasarnya pada pokoknya sama dengan (c) diatas. Pertama, apakah cabang adalah kehadiran kena pajak di negara anda? Kedua, apakah personil pendukung yang ditempatkan di negara anda dapat dikenai pajak di negara anda?CabangMengingat kantor cabang terlibat dalam penjualan barang di negara anda, Software House akan jelas mempunyai kehadiran kena pajak di negara anda (bagaimanapun juga ini ditentukan (lihat diatas)). Masalah yang kini muncul berhubungan dengan penghitungan pendapatan kena pajak dari cabang.Masalah pertama adalah perlakuan terhadap penjualan langsung ke pelanggan di negara anda melalui Internet. Seperti dibahas diatas, pendapatan dari penjualan ini tidak akan mungkin berasal di negara anda. Masalahnya sekarang adalah apakah kehadiran dari cabang mengubah hasil ini. Ini bergantung pada bagaimana pendapatan kena pajak dari cabang ditentukan. Apakah pendapatan kena pajak dari cabang terbatas pada pendapatan yang attributtable (terkait) dengan aktivitas cabang atau apakah semua pendapatan Software House dari penjualan ke pelanggan di negara anda yang dikenakan pajak atas cabang. Kasus ini melibatkan penerapan dari apa yang disebut prinsip force of attraction (gaya tarik). Penjualan langsung ditarik ke cabang oleh kekuatan dari kehadirannya, terlepas dari apakah cabang terlibat dalam mengadakan penjualan.Apakah peraturan attributtable atau prinsip force of attraction berlaku di negara anda?Jika prinsip force of attraction berlaku menurut hukum domestik, maka penerapan suatu perjanjian pajak antara negara anda dan Republica harus dipertimbangkan. Menurut pasal 7(1) OECD Model, yurisdiksi negara anda untuk mengenakan pajak atas laba usaha Software House terbatas pada laba yang terkait dengan aktivitas cabang di negara anda. Tidak akan ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas penjualan langsung.Model PBB menyatakan yurisdiksi yang lebih luas untuk mengenakan pajak atas laba usaha. Menurut pasal 7(1)(b), negara anda mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas berapapun pendapatan yang terkait dengan penjualan barang atau dagangan di negara anda yang berjenis sama atau serupa dengan yang dijual di negara anda melalui perusahaan tetap. Ini memungkinkan pengenaan pajak oleh negara asal berdasarkan prinsip force of attraction terbatas. Berdasarkan fakta, ini dapat meliputi penjualan di Internet yang diadakan langsung oleh Software House ke pelanggan di negara anda. Apa kebijakan terkait perjanjian di negara anda dalam hubungannya dengan pengenaan pajak atas laba usaha?Berdasarkan fakta, Software House menciptakan laba keseluruhan sebesar $130 ($200 (430 + $20 + $20)). Masalahnya adalah berapa banyak dari laba ini yang terkait dengan cabang. Ini merupakan masalah yang benar-benar sama dengan masalah diatas mengenai sumber pendapatan beberapa bagian dari laba berhubungan dengan aktivitas di Republica (pengembangan software dan pengkopian ke CD-ROM) dan sebagian berlangsung di negara anda (penjualan). Peraturan 50/50 bisa berlaku atau analisis fakta dan keadaan bisa berlaku. Pasal 7(2) OECD Model mengharuskan laba dari perusahaan tetap dihitung berdasarkan alasan bahwa perusahaan tetap adalah perusahaan tersendiri dan terpisah yang bertransaksi sepenuhnya secara independen dengan perusahaan yang merupakan perusahaan tetap. OECD berpandangan bahwa perpindahan CD-ROM dari kantor pusat ke cabang seharusnya karena pertimbangan arms length (kejauhan), bukan biaya.Berdasarkan fakta, ini dapat berarti perpindahan internal dari kantor pusat ke cabang diadakan dengan biaya $80 yang adalah harga grosir di Republica. Berdasarkan hal ini, maka laba kantor pusat adalah $50 ($80-$30) dan laba cabang adalah $80 ($200 ($80 + $20 + 420). Dengan demikian, akibat dari prinsip arms length adalah mengalokasikan laba dengan cara ini antara kantor puat dan cabang. Tetapi, tidak semua negara sepakat bahwa prinsip arms length harus berlaku dalam kasus perpindahan internal (berbeda dari perpindahan perusahaan induk ke anak perusahaan). Masalah yang diungkapkan oleh Australia adalah bahwa prinsip arms length bisa menyebabkan laba atau rugi dimana tidak satupun benar-benar ada. Pikirkan situasi jika harga jual di negara anda adalah $75 (bukan $200) produk benar-benar tidak terjual di negara anda. Bisa dikatakan bahwa jika kita menerapkan prinsip arms length dalam kasus ini, kita memperoleh hasil berikut ini kantor pusat untung $50 ($80-$30) dan cabang rugi $45 ($75 ($80 + $20 + $20)). Tetapi, secara keseluruhan laba sebesar $5 tercipta ($75 ($30 + $20 + $20), sehingga kerugian di negara anda dan laba di Republica tidak mencerminkan realitas. Tanggapan OECD adalah bahwa prinsip arms length itu seharusnya digunakan sebagai basis untuk mengalokasikan laba riil mungkin disini laba $5 dialokasikan secara tepat ke Republica disebabkan oleh syarat-syarat penjualan di negara anda.Bagaimana negara anda menghitung laba cabang dalam hubungannya dengan CD-ROM yang diproduksi di kantor pusat Software House di Republica dan dipindahkan ke cabang di negara anda untuk dijual ke pelanggan di negara anda? Ada banyak pembahasan mengenai kesulitan dalam menetapkan biaya dalam transfer internal seperti ini.Masalah terakhir yang berkaitan dengan penghitungan pendapatan kena pajak adalah alokasi biaya yang diadakan oleh kantor pusat untuk cabang. Beberapa negara mempunyai peraturan spesifik dalam hukum domestik mengenai hal ini. Ada masalah khusus berkaitan dengan bunga disebabkan oleh fungibility (dapat dipertukarkan dengan barang lain yang identik pent.) dari uang. Pendekatan tradisional terhadap biaya bunga mengharuskan perunutan dana pinjaman yang dipakai. Jadi, biaya bunga Software House hanya dapat dikurangkan dari cabang jika dapat dibuktikan bahwa sebagian dari dana pinjaman digunakan untuk kepentingan cabang di negara anda. Pendekatan alternatif (digunakan di Amerika Serikat) menyatakan bahwa pinjaman mendukung keseluruhan bisnis sehingga biaya bunga dialokasikan ke semua bagian bisnis berdasarkan nilai aset.Pasal 7(3) mengharuskan biaya yang diadakan di manapun untuk kepentingan perusahaan tetap harus dikurangkan. Apakah ada peraturan dalam hukum domestik yang berhubungan dengan alokasi biaya? Jika cabang dari perusahaan asing merugi di negara anda, apakah cabang ini dibolehkan untuk memindahkan kerugian tersebut ke periode pajak berikutnya(carry forward)? Jika ya, berapa banyak periode pajak yang dapat dipindahi kerugian?Suatu cabang bukanlah entitas hukum yang terpisah dari kantor pusat. Jadi, tanpa adanya peraturan khusus, pengiriman laba oleh cabang ke kantor pusat bukanlah kejadian kena pajak yang terpisah. Oleh karena itu, pengenaan pajak oleh negara asal atas cabang terbatas pada pajak perusahaan. Ini bisa diperbandingkan dengan pengenaan pajak oleh negara asal atas anak perusahaan. Suatu anak perusahaan (subsidiary) adalah entitas hukum yang terpisah dari perusahaan induknya. Anak perusahaan bertanggung gugat terhadap pajak perusahaan atas labanya dan kemudian perusahaan induk bisa bertanggung gugat untuk memotong pajak atas dividen yang dibayarkan oleh anak perusahaan. Jadi, secara efektif bisa ada dua pajak negara asal atas laba anak perusahaan dibandingkan dengan pajak tunggal dalam kasus cabang. Beberapa negara bermaksud untuk menyamakan perlakuan atas cabang dan anak perusahaan dari perusahaan asing dengan membebankan pajak lapis kedua atas laba cabang. Ini disebut dengan pajak laba cabang dan dimaksudkan untuk menyamakan dengan pajak pemotongan dividen yang berlaku terhadap anak perusahaan.Kesulitan pada pajak laba cabang adalah menetapkan basis untuk menentukan jumlah setara dividen. Tidak ada basis yang mudah untuk menetapkan jika suatu kiriman dari cabang adalah kiriman atau sesuatu yang lain karena kiriman tersebut adalah transfer dana internal. Ini dapat dibandingkan dengan dividen yang dibayarkan oleh anak perusahaan. Beberapa negara hanya memperlakukan semua pendapatan sesudah pajak dari suatu anak perusahaan sebagai jumlah setara dividen. Negara lain, seperti Amerika Serikat, mempunyai rumus yang rumit untuk menenukan laba ditahan tahunan dari cabang yang kemudian dibebaskan dari pajak. Negara lain, hanya membebankan tarif pajak perusahaan yang lebih tinggi atas perusahaan bukan penduduk dibandingkan dengan perusahaan penduduk (meski ini ditentang menurut pasal non-diskriminasi dalam perjanjian pajak).Adakah pajak atas laba cabang di negara anda? Jika ya, apa basis dari pajak tersebut? Personil technical supportMasalahnya pada dasarnya sama dengan (c) diatas untuk perwakilan. Perbedaannya kini adalah bahwa ada perusahaan tetap dan, dengan demikian, masalahnya adalah apakah pasal 15(2)(c) dari OECD Model terpenuhi. Ini memunculkan makna ditanggung. Tidak ada pembahasan dalam Coemmentary to the OECD Model mengenai makna yang dimasudkan. Tetapi, beberapa nama mengganti ditanggung dan dipotong yang memberi petunjuk mengenai maksudnya. Pada dasarnya, syarat-syarat dalam pasal 15(2)(b) dan (c) secara efektif menyebutkan kasus-kasus dimana remunerasi tidak dipotong pajak di negara pelaksanaan. Ini menjamin adanya kesamaan perlakuan atas remunerasi terhadap majikan dan karyawan. Jika remunerasi tidak dipotong pajak di negara asal, maka remunerasi juga bebas pajak. (e) Distribusi software di negara anda melalui anak perusahaan.Software House akan membentuk badan hukum berupa anak perusahaan dengan kepemilikan penuh di negara anda. Anak perusahaan tersebut akan diberi lisensi oleh Software House untuk membuat kopi software untuk didistribusikan di negara anda. Menurut perjanjian lisensi, anak perusahaan akan membayar Software House royalti sebesar $10 per item software kemasan yang diproduksi. Ada fleksibilitas mengenai bagaimana modal (ekuitas dan hutang) anak perusahaan dibentuk.Software House memindahkan untuk sementara waktu personil technical support ke anak perusahaan. Personil tersebut dipindah sementara selama enam bulan dan terus dibayar oleh Software House. Anak perusahaan membayar Software House ongkos manajemen untuk kerja yang diberikan oleh personil yang dipindah sementara. Ongkos tersebut sama dengan dua kali gaji karyawan plus pengeluaran tambahan. Software House berkepentingan pada apakah anak perusahaan akan memenuhi syarat untuk mendapat potongan pajak (tax holidays) di negara anda. Untuk itu, anak perusahaan boleh mengekspor produk ke distributor di negara tetangga. Berikut ini adalah ringkasan isu-isu. Residensi anak perusahaan Masalah pertama adalah residensi (tempat tinggal) anak perusahaan. Residensi anak perusahaan diasumsikan berbadan hukum di negara anda. Banyak negara menggunakan dua test alternatif atas residensi perusahaan: tempat pembuatan badan hukum dan tempat manajemen.Test apa yang berlaku di negara anda?Anak perusahaan mungkin saja menjadi penduduk dari negara anda berdasarkan tempat pembuatan badan hukum dan penduduk dari Republica berdasarkan tempat manajemen. Meski, ini seharusnya dihindari dengan memastikan bahwa ada manajemen lokal pada anak perusahaan. Jika anak perusahaan merupakan penduduk ganda dan ada perjanjian pajak antara negara anda dan Republica, maka peraturan penentu (tiebreaker rule) dalam perjanjian tersebut akan menempatkan residensi ke negara dimana anak perusahaan mempunyai tempat manajemen efektifnya. Transfer pricingPeraturan apa yang berlaku di negara anda untuk menentukan harga CD-ROM yang ditransfer oleh Software House ke anak perusahaan? Tax holidays Apakah negara anda menawarkan tax holidays? Adakah tax sparing relief dalam perjanjian anda yang memasikan bahwa manfaat dari tax holidays pada kahirnya tidak mengalir ke revenue negara residensi (yakni, negara maju)? Repatriasi Apa perlakuan terhadap dividen dan bunga yang dibayarkan oleh anak perusahaan kepada Software House? Adakah peraturan thin capitalization di negara anda? Biaya manajemenMasalahnya adalah apakah negara anda mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak atas biaya manajemen. Ini bergantung pada peraturan mengenai asal yang berlaku terhadap biaya manajemen. Biaya manajemen dapat berasal dari negara anda berdasarkan alasan bahwa jasa disediakan di negara anda atau berdasarkan alasan bahwa jasa dibayar oleh penduduk negara anda. Apa asal biaya manajemen di negara anda?Tetapi, yurisdiksi untuk mengenakan pajak bisa dibatalkan oleh perjanjian pajak. Biaya manajemen adalah laba usaha dan, dengan demikian, menurut perjanjian dengan Republica, negara anda mempunyai yurisdiksi untuk mengenakan pajak hanya jika biaya tersebut terkait dengan perusahaan tetap dari Software House di negara anda. Jika tidak ada perusahaan tetap, maka tidak ada yurisdiksi untuk mengenakan pajak.Adakah perusahaan tetap? Adanya anak perusahaan pada hakikatnya bukanlah perusahaan tetap dari perusahaan induk (pasal 5(7) dari OECD Model). Tetapi, jika personil yang ditempatkan sementara (seconded personnel) memanfaatkan kantor atau ruang lain pada anak perusahaan secara terus-menerus, maka ada alasan kuat bahwa ruang tersebut adakah perusahaan tetap dari Software House. Jika ini ditegakkan, maka negara anda daat mengenakan pajak atas biaya manajemen, tetapi pemotongan dibolehkan atas gaji dan biaya overhead. PersonilBeberapa masalahnya telah dibahas diatas. Sekilas, remunerasi tidak dikenai pajak di negara anda menurut pasal 15(2) karena remunerasi dibayar oleh bukan penduduk. Pada dasarnya, ini bergantung pada apakah keberadaan personil di negara anda menyebabkan perusahaan tetap (lihat diatas). 135