IFRS 3KOMBINASI BISNISPendahuluanKombinasi Bisnis merupakan suatu transaksi atau peristiwa lainnya di dalam mana pihak yang membeli, memperoleh kendali dari salah satu atau lebih bisnis. Kadang-kadang transaksi merujuk kepada merger murni atau yang setara merger adalah kombinasi bisnis juga istilah yang digunakan di dalam IFRS.Merger dan akuisisi (M&A) adalah contoh dari kombinasi bisnis. Sepanjang waktu ketika pasar meledak dan kondisi ekonomi yang membaik, aktifitas merger dan akuisisi berkembang dengan pesat dan aktifitas merger dan akuisisi melewati lintas batas juga menjadi saksi mata di dalam dunia perusahaan. Untuk memastikan bahwa kombinasi bisnis dicatat dan dilaporkan secara konsisten, sangat perlu bahwa pedoman komprehensif diberikan pada subjek yang penting ini.Tujuan dari IFRS 3 adalah untuk meningkatkan relevansi, keandalan, dan informasi yang dapat dibandingkan bahwa suatu entitas pelapor menyediakan laporan keuangannya mengenai kombinasi bisnisnya serta dampaknya. Pada akhirnya, IFRS 3 meletakkan prinsip-prinsip dan ketentuan untuk bagaimana pembeli1. Mengakui dan mengukur dalam laporan keuangannya, pembelian aset yang dapat diidentifikasi, liabilitas yang ditanggungkan dan kepentingan non-pengendali dalam pihak yang menjual;2. Mengakui dan mengukur goodwill yang diperoleh dalam kombinasi binsis atau suatu keuntungan dari kekuatan pembelian; dan3. Menentukan informasi apa yang harus diungkapkan guna menjadikan pengguna dapat mengevaluasi laporan keuangan tentang sifat dan dampak keuangan daripada kombinasi bisnis.Ruang lingkupStandar menerapkan kepada suatu transaksi atau peristiwa lainnya yang memenuhi definisi suatu kombinasi bisnis. Perlunya untuk menentukan apakah suatu transaksi adalah suatu kombinasi bisnis atau suatu transaksi untuk membeli sekelompok aset.Suatu bisnis yang didefinisikan di dalam IFRS 3, Apendiks A, sebagai suatu perangkat aktifitas dan aset yang terintegrasi yang berkemampuan untuk dilaksanakan dan dikelola untuk tujuan memberikan imbalan dalam bentuk dividen, biaya yang lebih rendah atau imbalan atau manfaat ekonomis lainnya secara langsung kepada investor atau kepada pemilik, anggota atau peserta. Oleh karena itu, dengan implikasi, apabila suatu transaksi mewakili suatu akuisisi atas sekelompok aset, sebagai lawan dapripada akuisisi bisnis, maka bukan merupakan suatu kombinasi bisnis usaha dan oleh karena itu tidak berada di dalam ruang lingkup daripada IFRS 3.Pedoman penerapan kepada IFRS 3 dikandung di dalam Apendiks B diantaranya menjelaskan tiga elemen dari suatu bisnis yaitu (1) input, dan (2) proses menggunakan input yang bersama-sama dapat digunakan untuk menciptakan (3) output. Selanjutnya diterangkan pula elemen tersebut dan diklasifikasi bahwa input adalah sumber daya ekonomis yang meliputi karyawan, bahan baku dan aset tidak lancar, proses adalah sistem, standar, protokol, konvensi atau aturan yang diterapkan kepada input guna menciptakan output; dan output memberikan suatu imbalan dalam bentuk dividen, biaya yang lebih rendah, atau manfaat ekonomis lainnya kepada semua pihak yang berkepentingan. Apendiks B mengklasifikasi bahwa untuk mempunyai kemampuan yang dapat dilaksanakan dan dikelola guna mencapai tujuan yang didefinisikan, seperangkat aktifitas dan aset yang terintegrasi memerlukan dua elemen yang penting, yaitu input dan proses. Dengan kata lain, menurut Apendiks B, sedangkan suatu bisnis biasanya mempunyai output, yang tidak membutuhkan seperangkat yang integrasi untuk memenuhi kualifikasi sebagai suatu bisnis. Misalnya, suatu tahapan perkembangan entitas (misalnya suatu entitas yang dalam tahapan perkembangan yang paling awal, dimana aktifitas utama bisnis belum memulainya), tidak mempunyai output, yang memenuhi kualifikasi sebagai suatu bisnis.Transaksi berikut menjadi ruang lingkup daripada IFRS 3:1. Formasi suatu entitas ventura bersama (joint venture);2. Akuisisi suatu aset atau kelompok aset yang bukan unsur pokok dari suatu bisnis;3. Suatu penggabungan entitas atau bisnis menurut kendali umum.ContohF Ltd dan G Corp adalah entitas anak daripada Excell Inc.Excell Inc., melakukan transfer saham yang dikuasai oleh F Ltd dan G Corp.G Corp., menerbitkan tambahan saham ekuitas kepada Excell Inc., yang ditukar dengan saham F Ltd yang asalnya dikuasai oleh Excell Inc. Dan kini ditransfer kepada G Corp oleh Excell Inc.Transaksi ini merupakan transaksi kendali yang umum karena F Ltd dan G Corp berada di bawah kendali yang umum dari Excell Inc. Oleh karena itu, transaksi ini di luar ruang lingkup IFRS.Istilah PentingPihak penjual (acquiree). Bisnis di mana pihak yang membeli memperoleh kendali di dalam suatu penggabungan badan usaha.Pihak pembeli (acquirer). Entitas yang memperoleh kendali dari pihak yang menjual.Tanggal akuisisi. Tanggal pada mana pihak yang membeli memperoleh kendali atas pihak yang menjual.Kombinasi bisnis. Suatu transaksi atau peristiwa lainnya di dalam mana pihak yang membeli, memperoleh kendali dari salah satu atau lebih bisnis. Kadang-kadang transaksi merujuk kepada merger murni atau yang setara merger adalah kombinasi bisnis juga istilah yang digunakan di dalam IFRS.Imbalan kontijenti. Biasanya, suatu liabilitas dari pihak yang membeli untuk mentransfer tambahan aset atau penyertaan ekuitas kepada pemilik sebelumnya dari pihak yang menjual sebagai bagian daripada pertukaran untuk kendali pihak yang menjual apabila peristiwa di masa depan terjadi atau kondisi dipenuhi. Namun, imbalan kontijensi juga memberikan hak kepada pihak yang membeli untuk memperoleh imbalan dari imbalan yang sebelumnya ditransfer apabila kondisi tertentu dipenuhi.Goodwill. Suatu aset yang mewakili manfaat ekonomis di masa depan yang timbul dari aset lainnya yang diakuisisi di dalam suatu kombinasi bisnis yang bukan secara individual diidentifikasi dan secara terpisah diakui.Dapat diidentifikasi. Suatu aset yang dapat diidentifikasi apabila salah satunya1. Dapat dipisahkan, yakni, mampu dipisahkan atau dibagi dari entitas dan dijual, ditransfer, dilisensikan, disewakan atau dipertukarkan, baik secara individu maupun secara bersama-sama dengan suatu kontrak yang berkaitan, aset atau liabilitas yang dapat diidentifikasi, tanpa menganggap apakah entitas bermaksud untuk melakukannya, atau2. Timbul dari hak kontraktual atau hak legal lainnya, tanpa menganggap apakah hak tersebut dapat ditransfer atau dapat dipisahkan dari entitas dari entitas atau dari hak lain dan liabilitas lain.Aset tidak berwujud. Suatu aset nonmoneter yang dapat diidentifikasi tanpa substansi fisiknya.Mengidentifikasi Suatu Kombinasi BisnisSuatu pihak yang membeli dapat memperoleh kendali ata suatu pihak yang menjual dalam berbagai cara. Berikut adalah contoh cara-cara suatu pihak yang membeli dapat memperoleh kendali atas suatu pihak yang menjual.: Dengan mentransfer kas, setara kas, atau aset lainnya Dengan timbulnya liabilitas Dengan menerbitkan kepentingan ekuitas Dengan menyediakan lebih dari satu jenis imbalan Tanpa melakukan transfer imbalan (contoh: melalui kontrak sendiri) Kombinasi bisnis dapat distrukturkan dalam beberapa cara yang berbeda, yang mana meliputi: Satu atau lebih yang menjadi entitas anak dari suatu pihak yang membeli Aset bersih dari satu atau lebih bisnis secara legal bergabung menjadi pihak yang membeli. Suatu kombinasi bisnis entitas yang mentransfer aset bersihnya kepada kombinasi bisnis entitas lain. Pemilik dari kombinasi bisnis entitas yang mentransfer kepentingan ekuitasnya kepada kombinasi bisnis entitas lain. Transaksi yang roll-up di mana semua kombinasi bisnis entitas mentransfer aset bersihnya. Pemilik dari entitas yang mentransfer kepentingan ekuitasnya kepada entitas yang baru dibentuk. Sekelompok pemilik lama dari satu dari entitas-entitas yang menggabungkan diri memperoleh kendali dari kombinasi bisnis.Penerapan akuntansi akuisisi memerlukan Pengidentifikasian pihak pembeli; Penetuan tanggal akuisisi; Pengakuan dan pengukuran aset, yang dapat diidentifikasi, yang dibeli dan liabilitas yang ditanggungkan dan suatu kepentingan non-pengendali di dalam pihak pembeli dan Pengakuan dan pengukuran goodwill, termasuk keuntungan dari tawar menawar pembelian. Mengidentifikasi pihak pembeli Pihak pembeli adalah ekuitas yang memperoleh kendali atas bisnis dari pihak penjual. Kendali harus diuji dengan menerapkan IAS 27 mengenai Laporan Keuangan Konsolidasian dan Laporan Keuangan Tersendiri. Kendali adalah daya untuk mengelola aktifitas keuangan dan operasional dengan demikian memperoleh manfaat dari aktifitas tersebut.Karakteristik berikut menandakan kendali yang signifikan:Memiliki lebih dari setengah daripada kemampuan pemberian hak suara secara langsung atau tidak langsung melalui entitas anak.Kemampuan atas lebih daripada setengah hak suara menurut suatu perjanjian dengan investor lainnya.Kemampuan untuk mengelola kebijakan keuangan dan operasi dari entitas menurut suat statuta atau suatu perjanjian.Kemampuan untuk menunjuk atau memindahkan mayoritas dari anggota dewan, atau badan pengelola dari entitas.Kemampuan untuk memberikan hak suara yang mayoritas di dalam suatu rapat dewan atau badan pengelola dari entitas.Sambil mengevaluasi kendali, keberadaan hak suara potensia yang muncul dari saham waran, opsi beli saham, hutang atau saham preferen yang dapat dikonversikan menjadi saham biasa atau instrumen sejenis lainnya, harus dipertimbangkan.Apabila tidak memungkinkan untuk mengidentifikasi pihak pembeli dengan menerapkan prinsip kendali sebagaimana yang dinyatakan di dalam IAS 27, selanjutnya kriteria berikut diterapkan. Mengidentifikasi entitas yang melakukan transfer kas di dalam suatu akuisisi yang ditransfer dengan kas. Mengidentifikasi entitas mana yang telah menerbitkan ekuitas di dalam suatu akuisisi berdasarkan ekuitas. Mengidentifikasi pihak pembeli adalah entitas yang menggabungkan diri, maka tentukan kelompok mana dari pemilik menerima atau menahan porsi terbesar daripada hak suara. Bilamana tidak ada kelompok pemegang saham yang mempunyai hak suara mayoritas, maka tentukanlah kelompok mana yang memiliki hak suara terbesar. Apabila pihak pembeli adalah entitas yang meggabungkan diri, maka tentukan kelompok mana yang memiliki kemampuan untuk memilih atau memindahkan anggota dewan direktur yang mayoritas. Apabila pihak pembeli adalah entitas yang menggabungkan diri, maka nilailah kelompok mana yang mendominasi manajemen senior dari kombinasi bisnis entitas. Pihak pembeli biasanya adalah entitas yang menggabungkan diri yang memiliki hak yang relatif lebih besar, atau kombinasi bisnis entitas yang telah memulai kombinasi.Tanggal akusisi adalah tanggal di mana pihak pembeli secara efektif memperoleh kendali dari pihak yang menjual. Tanggal tersebut menunjukkan menurut tanggal di mana : Pihak pembeli melakukan transfer jumlah dari akusisi. Pihak pembeli melakukan akusisi terhadap aset dan menanggung liabilitas dari pihak yang menjual. Transaksi kombinasi bisnis tutup. Suatu perjanjian yang memberikan pihak pembeli kendali sebelum, atau sesudah tanggal penutupan transaksi. Pada IFRS 3 mewajibkan penggunaan metode akuntansi akuisisi. Dalam metode akuntansi ini, pihak pembeli mengakui dan mengukur atas dasar tanggal akusisi : Semua aset yang dibeli dan liabilitas yang ditanggung atas dasar nilai wajar Goodwill yang mendasari kelebihan dari 1. Jumlah yang ditransfer oleh pihak pembeli dan kepentingan non-pengendali 2. Nilai wajar dari aset yang dibeli dan liabilitas yang ditanggung. Keuntungan atas suatu tawar menawar pembelian. Mengakui Aset dan LiabilitasPengakuan aset dan liabilitas di dalam suatu transaksi kombinasi bisnis adalah sebagai berikut:Mengidentifikasi aset dan liabilitas di dalam kerangka untuk Penyajian Laporan Keuangan dan memeriksa liabilitas yang tidak muncul dari kombinasi bisnis. Mengakui aset yang tidak diakui oleh pihak penjual, karena merupakan aset yang tidak berwujud secara internal. Pihak pembeli tidak mengakui beberapa aset dan liabilitas. Misalnya, pos berikut yang bukan merupakan liabilitas pada tanggal akusisi adalah:1. Barang yang diestimasi terjadi untuk meninggalkan suatu aktifitas, akan tetapi bukan terdiri dari suatu liabilitas; atau2. Biaya yang terjadi untuk melakukan terminasi atau melakukan relokasi karyawan dari pihak penjual.Aset tidak BerwujudPihak penjual tidak mengakui aset tidak berwujud yang dihasilkan secara internal seperti merk dagang. Daftar pelanggan dan paten, bilamana pihak penjual membebankan biaya yang terjadi atas pengembangan aset ini.Pihak pembeli, atas suatu kombinasi bisnis, dapat mengakui aset tersebut.IFRS 3 mengharuskan bahwa aset tidak berwujud harus dipisahkan dari goodwill karena akuisisi.Aset tidak berwujud dipisahkan dari goodwill atas dasar kriteria yang dapat dipisahkan dan kriteria legal dan kontraktual.Aset tidak berwujud dapat diterapkan apakah aset tersebut dapat dipisahkan dari bisnis.Liabilitas KontinjensiSuatu liabilitas kontijensi didefinisikan di dalam IAS 37 mengenai Provisi, Liabilitas Kontinjensi dan Aset Kontinjensi sebagai berikut : Suatu liabilitas yang mungkin timbul dari peristiwa masa lalu dan yang memiliki keberadaan hanya akan dikonfirmasi dengan kejadian atau bukan kejadian dari satu atau lebih peristiwa masa depan yang belum pasti yang tidak keseluruhannya berada di dalam kendali entitas; atau Suatu liabilitas sekarang yang timbul dari peristiwa masa lalu akan tetapi tidak diakui karena:1. Tidak memungkinkan bahwa suatu arus kas keluar dari sumber daya yang meningkatkan manfaat ekonomis akan diperoleh untuk menyelesaikan liabilitas atau 2. Jumlah liabilitas yang tidak dapat diukur dengan keandalan yang mencukupi. Di dalam konteks dari suatu kombinasi bisnis, pihak pembeli diharuskan untuk mengakui suatu liabilitas kontinjensi yang ditanggungkan di dalam suatu kombinasi bisnis per tanggal akuisisi apabila suatu liabilitas sekarang timbul dari peristiwa masa lalu dan nilai wajarnya dapat diukur secara andal.Menurut IAS 37, suatu liabitas sekarang tidak dapat diakui sebagai suatu liabilitas oleh karena suatu arus kas keluar dari sumber daya ekonomis tidak memungkinkan, atau jumlah liabilitas tidak dapat diukur secara andal. Suatu liabilitas kontinjensi diakui di dalam suatu kombinasi bisnis diukur setelah pengakuan awal pada tingkatan yang lebih tinggi dari Jumlah yang diakui sesuai dengan IAS 37; dan Jumlah yang pada awalnya diakui dikurang dengan amortisasi kumulatif yang diakui sesuai dengan IAS 18 mengenai Pendapatan.Prinsip yang diikuti hingga liabilitas kontinjensi diselesaikan, dibatalkan, atau kadaluwarsa.Dalam hal IFRS 3, liabilitas kontinjensi yang timbul dari liabilitas yang memungkinkan tidak diakui oleh pihak pembeli. Hanya liabilitas kontinjensi yang mewakili liabilitas sekarang yang diakui.Pajak Penghasilan Pihak pembeli harus mengukur suatu aset pajak yang ditangguhkan atau liabilitas yang didasarkan kepada aset yang diakuisisi dan liabilitas yang ditanggung pada tanggal akusisi, dengan menerapkan IAS 12. Pihak pembeli harus mengakui suatu aset atau liabilitas pajak yang ditangguhkanImbalan KerjaPihak pembeli juga harus mengukur imbalan kerja dari bisnis yang diakuisisi pada tanggal akusisi, sesuai dengan IAS 19 mengenai Imbalan Kerja. Aset Indemnifikasi Aset adalah jumlah piutang dari pihak penjual atau pihak ketiga lainnya untuk suatu liabilitas tertentu bahwa pihak penjual adalah, atau dapat dikenakan pada. Misalnya, pihak penjual dapat menjamin bahwa jumlah yang tidak dapat ditagih tidak akan melebihi 10%.Apabila pihak pembeli mengakui liabilitas pihak penjual, maka selanjutnya harus juga mengakui aset indemnifikasi. Ukuran aset indemnifikasi adalah setara dengan nilai yang mendasari liabilitas kecuali aset diturunkan nilainya karena dana tidak dapat ditagih.Sewa Guna Operasi (Pihak Penyewa)Pihak pembeli mengevaluasi ketentuan dan kondisi dari sewa guna operasi, di mana pihak penjual adalah pihak penyewa.Pada tanggal akuisisi, apabila ketentuan adalah menguntungkan sebagaimana dibandingkan dengan syarat pasar, maka pihak pembeli mengakui suatu aset tidak berwujud. Selain daripada itu, pihak pembeli mengakui suatu liabilitas, asalkan peserta pasar berkeinginan untuk membayar suatu harga untuk ini.IFRS 3 menjelaskan bahwa pengakuan suatu aset tidak berwujud yang timbul dari ketentuan pasar yang menguntungkan yang harus dibuktikan dengan kriteria legal-kontraktual selain dari yang dapat dipisahkan.Apabila pihak penjual adalah pihak penyewa, maka ketentuan sewa yang menguntungkan atau merugikan biasanya akan dapat diambil dalam penilaian wajar dari aset yang mendasari.Hak yang dibeli kembaliDi dalam proses suatu kombinasi bisnis, pihak pembeli dapat membeli kembali hak yang dihibahkan lebih dini kepada pihak penjual, seperti hak franchise, hak paten atau lisensi, merek dagang dan lain-lain.Pihak pembeli harus dapat memisahkan aset tidak berwujud yang dapat dipisahkan dari goodwill.Hak tersebut diakui dan diamortisasi selama sisa jangka waktu kontraktual dari hak tersebut.Penghargaan berbasis SahamApabila, di dalam suatu kombinasi bisnis, pihak penjual mempunyai penghargaan berbasis saham di mana pihak pembeli harus mengganti dengan penghargaan berbasis saham miliknya, maka penghargaan yang baru harus diukur dengan menerapkan IFRS 2.Aset yang dikuasai untuk dijualKadang-kadang pihak pembeli boleh mengambil alih aset tidak lancar yang dikuasai untuk dijual menurut suatu kombinasi bisnis. Aset tidak lancar yang dikuasai untuk dijual dinilai dengan menerapkan IFRS 5.Klasifikasi Aset dan LiabilitasSetelah diidentifikasi aset yang diakuisisi dan liabilitas yang ditanggung, maka aset dan liabilitas diklasifikasi, agar berikutnya dapat menerapkan IFRS.Misalnya, pihak pembeli harus mengklasifikasikan aset keuangan sebagaia. Nilai wajar melalui ekuitasb. Tersedia untuk dijualc. Dikuasai hingga jatuh tempo yang tergantung kepada maksud dan tujuan manajemenContoh lainnya meliputia. Derivatif sebagai instrumen lindung nilai, menurut IAS 39b. Apakah suatu derivatif melekat harus dipisahkan dari kontrak utamaTidak perlu melakukan klasifikasia. Kontrak sewa guna sebagai sewa guna operasi atau sewa guna pembiayaan; danb. Kontrak asuransi menurut IFRS 4 per tanggal akuisisi.Prinsip PengukuranLangkah berikutnya adalah untuk menerapkan prinsip pengukuran nilai wajar untuk mengidentifikasi aset dan liabilitas. Tidak ada pemisahan cadangan penilaian yang diizinkan bagi arus kas yang tidak pasti. Sambil mengukur nilai wajar aset/liabilitas, elemen yang tidak pasti dari arus kas harus disesuaikan untuk ruang lingkup penilaian. Entitas tidak harus mengakui suatu cadangan penilaian yang terpisah. Penilaian aset menurut suatu sewa guna operasi di mana pihak penjual adalah pihak yang menyewakan. Aset dinilai setelah memperhitungkan jangka waktu sewa dan nilai pasar terkait. Oleh karena itu, tidak ada aset tidak berwujud yang terpisah yang diakui atas dasar jangka sewa yang menguntungkan sebagaimana dibandingkan dengan kondisi pasar. Penilaian aset yang diakuisisi bahwa pihak pembeli tidak berharap untuk menggunakan cara-cara yang tradisional bahwa peserta pasar lainnya biasanya akan menggunakan aset tersebut. Aset tersebut harus dinilai atas dasar nilai wajar sesuai dengan penggunaannya oleh peserta pasar lainnya.Penilaian GoodwillGoodwill didefinisikan sebagai satu aset yang mewakili manfaat ekonomi masa datang yang timbul karena pembelian aset lain di dalam suatu kombinasi bisnis yang tidak secara individu diidentifikasi dan diakui secara terpisah.IFRS 3 mengharuskan pihak pembeli untuk mengakui goodwill pada tanggal akuisisi, diukur sebagai selisih antara (1) dan (2):1. Keseluruhan daria. Nilai wajar tanggal akuisisi dari jumlah yang ditransferb. Jumlah dari setiap kepentingan non-pengendali di dalam entitas yang diakuisisi; danc. Di dalam suatu kombinasi bisnis yang tercapai dalam tahapannya, nilai wajar tanggal akuisisi dari penyertaan ekuitas yang dikuasai pihak pembeli sebelumnya di dalam entitas yang diakuisisi.2. Jumlah tanggal akuisisi neto dari aset yang dapat diidentifikasi yang diakuisisi dan liabilitas yang ditanggung, keduanya diukur sesuai IFRS 3.Pertimbangan nilai wajar Untuk perhitungan goodwill karena akuisisi, pihak pembeli harus mengukur Nilai wajar dari aset yang ditransfer atau ekuitas yang diterbitkan; dan Nilai wajar dari liabilitas yang terjadi mengarah ke mantan pemilik dari pihak penjual.Bilamana aset yang ditransfer sebagai imbalan yang memiliki suatu nilai wajar yang berbeda dari nilai buku, maka pihak pembeli harus mengukur ulang nilai wajar aset semacam itu dan mengakui keuntungan atau kerugian di dalam laporan laba atau ruginya.Goodwill penuh dan Godwill sebagain Goodwill penuh berarti bahwa goodwill diakui di dalam suatu kombinasi bisnis untuk kepentingan non-pengendali dan juga untuk kepentingan pengendali di dalam suatu entitas anak. Suatu goodwill sebagian pihak pembeli dapat diakui kepentingan non-pengendali di dalam entitas anak atas dasar nilai wajar atau pihak pembeli dapat mengakui kepentingan non-pengendali di dalam aset neto tidak termasuk goodwill. Mengakui goodwill penuh akan meningkatkan aset neto yang dilaporkan pada laporan posisi keuangan.Akuntansi untuk Beban atas Kombinasi BisnisBeban pada suatu kombinasi bisnis termasuk hal-hal berikut: Imbalan penemu. Imbalan bagi penasehat, legal, akuntansi, penilai dan jasa profesional lainnya atau jasa konsultasi lainnya. Beban administrasi umum termasuk beban pemeliharaan suatu departemen pembelian internal. Biaya pendaftaran dan penerbitan surat hutang dan surat berharga ekuitas.Beban ini dicatat di dalam periode dimana terjadinya dan jasa yang diterima. Biaya perolehan tersebut tidak dapat lagi dimasukkan sebagai bagian dari biaya perolehan atas kombinasi bisnis. Menurut IFRS 3 sebelumnya, biaya perolehan tersebut dapat dimasukkan sebagai bagian dari penggabungan badan usaha. Biaya untuk menerbitkan hutang atau surat berharga ekuitas harus diakui sesuai dengan IAS 32 dan IAS 39.Tawar Menawar PembelianTawar menawar pembelian menciptakan suatu keuntungan atas akuisisi.Apabila nilai wajar dari jumlah yang ditransfer lebih rendah daripada nilai wajar aset bersih yang diakuisisi dan kepentingan non-pengendali, selanjutnya keuntungan ini diakui di dalam laba dan rugi pihak pembeli.Sebelum mengakui keuntungan ini, pihak pembeli harus mengkaji:a. Apakah semua aset yang dibeli dan liabilitas yang ditanggung diakui;b. Apakah kepentingan non-pengendali dicatat dengan tepat;c. Apakah penyertaan yang dikuasai sebelumnya termasuk dengan pertimbangan (dalam hal akuisis tahap per tahap); dand. Apakah jumlah yang ditransfer diukur dengan tepat.Periode pengukuran Periode pengukuran tidak boleh melebihi satu tahun dari tanggal akuisisi. Selama periode ini, pihak pembeli dapat menyusun laporan keuangan yang didasarkan pada informasi yang merupakan provisional dan informasi baru yang dikumpulkan. Periode pengukuran berakhir bilamana informasi baru menjadi tersedia, dan tidak melebihi satu tahun. Apabila suatu pengukuran difinalisasikan setelah satu tahun, selanjutnya diperlakukan sesuai dengan IAS 8.Akuntansi untuk suatu Akuisisi yang Terbalik (Reverse Acquisition) Di dalam suatu akuisisi yang terbalik (reverse acquisition), entitas pihak pembeli yang lebih kecil membeli entitas yang lebih besar. Di dalam periode pasca akuisisi, entitas yang lebih besar melakukan pengendalian. Melalui teknik ini suatu entitas swasta dapat go public. Pihak pembeli adalah entitas anak yang legal. Nilai dari jumlah pembelian adalah nilai wajar dari tambahan saham bahwa entitas anak legal harus menerbitkan pemegang saham dari entitas induk legal sebelum akuisisi untuk penyertaan sekarang di dalam kombinasi bisnis entitas.Pengungkapan Pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang memungkinkan pengguna laporan keuangan dapat mengevaluasi sifat dan dampak keuangan dari kombinasi bisnis yang terjadi: Selama periode pelaporan berjalan; atau Setelah akhir periode pelaporan tetapi sebelum tanggal penyelesaian laporan keuanganPihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang memungkinkan pengguna laporan keuangan dapat mengevaluasi dampak keuangan dari penyelesaian yang diakui pada periode pelaporan berjalan yang berhubungan dengan kombinasi bisnis yang terjadi pada periode tersebut atau periode pelaporan sebelumnya. Jika pengungkapan spesifik yang dipersyaratkan tidak mencapai tujuan pengungkapan, maka pihak pengakuisisi mengungkapkan seluruh informasi tambahan yang diperlukan untuk mencapai tujuan tersebut. Contoh SoalEntitas A sebelumnya memiliki entitas B sebesar 20% dengan nilai 320 juta. Nilai buku entitas B total sebesar 1.500 juta. Entitas A membeli tambahan saham entitas B sebanyak 60% dengan harga 1.200. Nilai wajar aset B saat akuisisi sebesar 1.800.Total kepemilikan baru 20% + 60% = 80%.Nilai wajar yang baru 60% = 1.200 maka 100% = 2.000Harga wajar dari aset yang dibeli 1.800 sehingga goodwill total 2.000-1.800 = 200, maka goodwill untuk minoritas = 40Goodwiil parent 1.600 80%x1.800 = 1.600 1.440 = 160.Kepemilikan lama dinilai kembali 20% x 2.000 = 400, sehingga ada keuntungan 400-320 = 80.Investasi yang baru sebesar 80% x 2000 = 1.600JurnalInvestasi1.200Kas 1.200Investasi 80Keuntunganinvestasi80Contoh SoalUntuk mengilustrasikan perlakuan biaya yang timbul dari penggabungan usaha, Asumsikan bahwa pada tanggal 1 Januari 2010, PT berlian membeli semua asset dan kewajiban PT Antara dalam suatu merger dengan menerbitkan 10.000 lembar saham PT antara dengan nilai nominal Rp 10.000. Saham yang diterbitkan tersebut mempunyai nilai pasar Rp 600.000.000. PT Berlian mengeluarkan biaya legal dann biaya penilai sebesar Rp 40.000.000 sehubungan dengan penggabungan usaha dan biaya penerbitan saham Rp 25.000.000. Total Harga beli sama dengan nilai sahan yang diterbitkan PT Berlian ditambah biaya tambahan yang berhubungan dengan akuisisi asset.Nilai wajar yang diterbitkan Rp 600.000.000Biaya akuisisi lainRp 40.000.000Total harga beliRp 640.000.000Saham yang diterbitkan PT Berlian untuk melakukan penggabungan usaha dinilai pada nilai wajar dikurangi biaya pengeluaran saham :Nilai wajar saham yang diterbitkan Rp 600.000.000Biaya pengeluran saham Rp 25.000.000Nilai tercatat sahamRp 575.000.000Penggabungan Usaha Melalui Pembelian Aset BersihJika total harga beli dari akuisisi telah ditentukan, harga beli itu harus dialokasikan ke masing-masing aset dan kewajiban yang diakuisisi. Setiap aset dan kewajiban yang dapat diidentifikasi yang diakuisisi dinilai pada nilai wajarnya pada tanggal penggabungan usaha.Selisih lebih harga beli di atas nilai wajar aset dan kewajiban disebut goodwill. Berdasarkan teori goodwill adalah selisih lebih kekuatan laba perusahaan yang diakuisisi : dalam praktiknya goodwill mencerminkan premi yang dibayarkan untuk mendapatkan kendali.Hubungan antara antara total harga beli yang dibayarkan untuk aset bersih PT Antara, nilai wajar aset bersih sebagai berikut iniBiaya perolehan investasiRp 640.000.000

Nilai wajar aset aktiva bersih yang dapat diidentifikasiRp 510.000.000

Selisih lebih biaya perolehan di atas Nilai wajar aset yang dapat diidentifikasikan

Rp 130.000.000

Nilai buku aset bersih yang dapat diidentifikasiRp 300.000.000

Selisih lebih nilai wajar di atas nilai buku aset yang dapat diidentifikasiRp 210.000.000

Total diferensialRp 340.000.000

Biaya akuisisi lain sebesar Rp 40.000.000 sehubungan dengan penggabungan usaha dan biaya pengeluaran saham sebesar Rp 25.000.000 biasanya terjadi sebelum PT Intan menerima aset bersih PT Antara, PT Berlian dapat mencatat pada akun sementara yang terpisah pada saat terjadinya :(1) Biaya merger tangguhanRp40.000.000KasRp40.000.000 (Mencatat biaya terkait pembelian PT Antara)

(2) Biaya pengeluaran saham tangguhanRp25.000.000KasRp25.000.000 (Mencatat biaya pengeluaran saham biasa)

Pada tanggal penggabungan usaha, PT Berlian mencatat penggabungan usaha tersebut dengan jurnal berikut :(3) Kas dan PiutangRp 45.000.000PersediaanRp 75.000.000TanahRp 70.000.000Bangunan dan PeralatanRp350.000.000PatenRp 80.000.000GoodwillRp130.000.000KewajibanRp110.000.000Saham biasaRp100.000.000Tambahan Modal DisetorRp475.000.000Biaya merger TangguhanRp 40.000.000 Biaya pengeluaran saham tangguhan Rp 25.000.000(Mencatat pembelian PT Antara)

Informasi Neraca PT Antara, 31 Desember 2010Aset, Kewajiban dan EkuitasNilai bukuNilai Wajar

Kas dan piutang45.000.00045.000.000

Persediaan65.000.00075.000.000

Tanah40.000.00070.000.000

Bangunan dan Peralatan400.000.000350.000.000

Akumulasi Penyusutan(150.000.000)-

Paten80.000.000

Total Aset400.000.000620.000.000

Kewajiban Lancar100.000.000110.000.000

Saham biasa (nominal 5000)100.000.000

Tambahan Modal disetor50.000.000

Saldo laba150.000.000

Total kewajiban dan ekuitas400.000.000

Nilai wajar aset bersih510.000.000

Ayat Jurnal yang Dicatat oleh Perusahaan yang DiakuisisiPada tanggal penggabungan usaha, PT Antara mencatat jurnal berikut untuk mengakui penerimaan saham PT Intan dan transfer masing-masing aset dan kewajiban PT Intan.(4) Investasi pada saham PT IntanRp600.000.000Kewajiban LancarRp100.000.000Akumulasi penyusutanRp150.000.000Kas dan PiutangRp 45.000.000PersediaanRp 65.000.000TanahRp 40.000.000Bangunan dan PeralatanRp400.000.000Keuntungan transfer aset ke PT IntanRp300.000.000 (Mencatat transfer aset ke PT Intan)PT Antara mengakui nilai wajar saham PT Intan pada pertukaran dan mengakui keuntungan Rp300.000.000. Pembagian saham PT Intan dan Likuidasi PT Antara dicatat di pembukuan PT Antara dengan ayat jurnal berikut :(5) Saham biasaRp100.000.000Tambahan Modal DisetorRp 50.000.000Saldo LabaRp150.000.000Keuntungan Penjualan Aset BersihRp300.000.000Kas dan PiutangRp 600.000.000 (Mencatat pembagian saham PT Intan)

Contoh PT Andaikarya, misalkan harga wajar kepentingan nonpengendali merujuk pada harga wajar ekuitas yang diakusisi PT Intibumi, sehingga total harga wajar adalah Rp 7 miliar yang mencerminkan 80% harga ekuitas yang diakusisi (Rp 5,6 miliar), dan 20% harga wajar berkepentingan nonpengendali (Rp 1,4 miliar), jadi perhitungan goodwill adalah:Harga akuisisi 100% hak suara Rp.7.000.000.000Total nilai wajar 6.800.000.000Total goodwillRp. 200.000.000Goodwill pihak pengakuisisi 80% 160.000.000Goodwill kepentingan nonpengendali Rp. 40.000.00Misalakan harga wajar kepentingan nonpengendali dihitung Rp1,360 miliar, sehingga goodwill dihitung sebagai berikut:Harga ekuitas yang diakuisisiRp. 5.600.000.000Harga wajar kepentingan nonpengendali 1. 360.000.000Total harga wajarRp. 6.960.000.000Total nilai wajar entitas yang diakuisisi (6.800.000.000)Goodwill Rp. 160.000.000Goodwill pihak pengakuisisi (5,6 M-5,44 M) 160.000.000Goodwill nonpengendaliRp 0

Dalam khasus semacam itu, seluruh goodwill yang terdapat dalam akuisisi adalah milik pengakuisisi kerena harga akuisisi kepentingan nonpengendali sebesar Rp 1,36 miliar sama dengan nilai wajar kekayaan yang diakuisisi yakni 20% x Rp 6,8 miliar = Rp 1,36 miliar. Sementar itu, harga akuisisi induk sebesar Rp 5,6 miliar lebih tinggi Rp 160 juta dari nilai wajar yang dimiliki, yakni Rp 5,44 miliar (80%x Rp 6,8 miliar)jika ada Diskon Pembelian Kasus kombinasi bisnis PT Intibumi dengan PT Andaikarya, harga akuisisi, adalah Rp 5,42 miliar dan harga wajar kepentingan nonpengendali berdasarkan penilaian appraisal company adalah Rp1,36 miliar, sehingga diskon pembelian adalah:

Harga ekuitas yang diakuisisiRp5.420.000.000Harga wajar kepentingan nonpengendali 1.360.000.000Total harga wajarRp6.780.000.000Total nilai wajar entitas yang diakuisisi (6.800.000.000)Keuntungan diskonRp 20.000.000Diskon pembelian pada dasarnya merupakan kemampuan negosisasi atau timbul dari kombinasi bisnis yang terpaksa (misalnya, harus dilakukan karena aturan pemerintah). Kondisi ini membuat bargaining power pihak pengakuisisi lebih tinggi sehingga kentungan bagi pihak pengakisisi saja. PT Intibumi akan mencatat akuisisi tersebut dalam laporan konsilidasi sebagai berikut:Aset yang dapat diidentifikasi yang diperoleh 9.450.000.000Kas 5.420.000.000Liabilitas yang diaambil-alih 2.650.000.000Keuntungan dari pembelian dengan diskon 20.000.000Ekuitas-kepentingan nonpengenndali 1.360.000.000Pembukuan Entitas Pengakuisisi setelah Kombinasi BisnisPT Intibumi memiliki 80% saham PT Andaikarya, maka haknya atas laba sebesar Rp 200 juta dan dividen tunai sbesar Rp100 juta. Pt Intibumi mencatat pengumuman laba PT Andaikarya sebagai berikut:Investasi dalam saham (80%xRp200 juta)Rp 160 jutaPendapatan investasi Rp 160 jutaKarena PT Intibumi memiliki 80% saham PT Andaikarya, maka haknya atas laba PT Andaikarya adalah 80% x Rp200 juta = Rp160 juta.Pengumuman dividen PT Andaikarya sebesar Rp100 juta merupakan pengurangan herta investor dalam perusahaan investee sesuai dengan proporsi kepemilikan (80%). Catatan PT Intibumi atas pengumumman dividen tersebut adalah:Piutang dividen (80% x Rp 100.000.000)Rp80.000.000Investasi dalam sahamRp80.000.000

Terlampir dalam makalah ini Penerapan di Indonesia Catatan atas Laporan Keuangan PT Jasuindo Tiga Perkasa dan PT Siloam International Hospital.Dan penerapan di luar negeri IFRS 3 di COGECO CABLE INC. 2012

18