AKUNTANSI PEMERINTAHBERBASIS AKRUALKONSEP, PEMIKIRAN, DAN IMPLEMENTASIDI INDONESIA

MODUL

2013KATA PENGANTAR

Puji syukur kami panjatkan ke hadirat Sang Khalik atas perkenanNya, modul Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual: Konsep, Pemikiran dan Implementasi di Indonesia ini dapat diselesaikan dengan segenap kemampuan yang ada. Modul ini diharapkan mampu memerkaya wacana tentang konsep dan implementasi Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual.Modul ini merupakan rangkaian tulisan para dosen dari berbagai universitas negeri di Indonesia sebagai bagian kegiatan dari program State Accountability Revitalitation (STAR)- ADB Loan Nomor 2929-INA, Badan Pengawasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP) Indonesia. Modul ini bertujuan untuk meningkatkan kapasitas para peserta khususnya dalam memahami konsep dan pemikiran akuntansi akrual sektor publik sekaligus sebagai bahan diseminasi mengenai implementasi akuntansi akrual sektor publik.Kami berharap, modul ini bermanfaat bagi mahasiswa (khususnya mahasiswa jurusan akuntansi pemerintah), para praktisi akuntansi pemerintah dalam meningkatkan kualitas transparansi dan akuntabilitas keuangan publik, serta para pembaca pada umumnya.Akhirnya, penyusun mengucapkan terimakasih kepada BPKP atas kesempatan yang diberikan untuk mengikuti kegiatan Customized International Study and Benchmarking Course on Public Sector Accrual Accounting at Massey University New Zealand. Mengingat tak ada gading yang tak retak, kami menerima kritik dan saran yang membangun dari pembaca demi peningkatan kualitas modul.

Desember 2013

Penyusun:

Ardianto Univ. Airlangga Arief Surya Irawan Univ. GadjahMada Islahuddin Univ. Syiah Kuala Muhammad Ichsan Univ. IndonesiaNi Putu Sri HartaMimba Univ. UdayanaRatnaAyuDamayanti Univ. Hasanuddin

iSAMBUTAN PENANGGUNGJAWAB STAR-BPKP

iiPuji syukur kami panjatkan bahwa atas perkenan Tuhan yang

Maha Kuasa, modul

Akuntansi Pemerintahan

Berbasis

Akrual: Konsep, Pemikiran dan Implementasi di

Indonesia ini dapat diselesaikan oleh para dosen yang menjadi peserta dalam Customized

International Study and

Benchmarking Course

on Public

Sector Accrual Accounting at

Massey University New

Zealand pada bulan Oktober 2013. Kami

memberikan

apresiasi

yang tinggi kepada para penyusun modul ini khususnya dosen dari Universitas Airlangga,

Universitas Gadjah Mada, Universitas Syiah

Udayana dan Universitas Hasanuddin.

Kuala, Universitas Indonesia, Universitas

Kami berharap modul ini mampu memberikan tambahan wawasan akademis terkait

konsep dan implementasi akuntansi akrual sektor publik di Indonesia bagi para mahasiswa,

praktisi, dan pembaca pada umumnya, khususnya mahasiswa karya STAR

2013 dan

seterusnya. Kami yakin

bahwa modul ini

dapat memberi sumbangan ilmiah bagi

pengembangan akuntansi sektor publik yang harus diimplementasikan pemerintah pusat dan pemerintah daerah di Indonesia sebagaimana diamanatkan PP Nomor 71/10, PMK Nomor213/PMK.05/2013, dan Permendagri Nomor.64/2013.

Terima kasih kami ucapkan kepada para penyusun modul dan editor. Semoga modul

ini

dapat menjadi sumbangan

berharga

dari program State Accountability

Revitalitation(STAR)-ADB

Loan Nomor 2929-INA Badan Pengawasan Keuangan dan

Pembangunan (BPKP) bagi pengembangan akuntansi sektor publik di Indonesia.

Desember 2013

nPENANGGUNGJAWAB STAR-BPKP

Justan R SiahaanDAFTAR ISI

KATA PENGANTAR ............................................................................................... i SAMBUTAN PENANGGUNGJAWAB STAR-BPKP............................................ ii DAFTAR ISI............................................................................................................... iii

KONSEP DAN PEMIKIRAN AKUNTANSI PEMERINTAH BERBASIS AKRUAL (APBA)Akuntansi Akrual Dan Penerapannya Di Sektor Publik: Sebuah Agenda

Pembaruan: Ratna Ayu Damayanti...................................................................... 1

Analisis Manfaat Dan Kelemahan: Penggunaan Basis Anggaran Dan

Basis Akuntansi: Ardianto.................................................................................... 18

Transisi Dari Akuntansi Berbasis Akrual Menuju Penganggaran Berbasis

Akrual:Arief Surya Irawan.................................................................................. 24

Manfaat Basis Akrual Akuntansi Pemerintahan: Pondasi Manajemen Biaya

Entitas Pemerintahan: Muhammad Ichsan .......................................................... 28

FAKTOR KUNCI SUKSES IMPLEMENTASI APBA

Kajian Variabel-Variabel Kesuksesan Penerapan Basis Akrual Dalam

Sistem Akuntansi Pemerintahan: Muhammad Ichsan ......................................... 44

Penerapan Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual Tinjauan Perspektif

Manajemen Sumber Daya Manusia: Ni Putu Sri Harta Mimba ......................... 65

Perspektif Manajemen Sumber Daya Manusia (SDM) Dalam Penerapan

Akuntansi Pemerintah Berbasis Akrual: Strategi Pengembangandan

Pelatihan:Arief Surya Irawandan Islahuddin.................................................. 73

Analisis Pengaruh Implementasi Akuntansi Pemerintahan Berbasis Akrual

(APBA) Atas Entitas Pelaporan Keuangan Pemerintah:

Arief Surya Irawan............................................................................................ 79

ISU-ISU AKUNTANSI KHUSUS DALAM IMPLEMENTASI APBA

Akuntansi Akrual Sektor Publik dan Isu-isu Diseputarnya:

Ratna Ayu Damayanti.......................................................................................... 88

Akuntansi Akrual Terkait Aset Tetap (Disesuaikan Untuk Memahami PP 71

Tahun 2010): Ardianto ........................................................................................ 112

iiiAKUNTANSI AKRUAL DAN PENERAPANNYA

DI SEKTOR PUBLIK: SEBUAH AGENDA PEMBARUAN

Ratna Ayu Damayanti

Universitas Hasanuddin

ABSTRAK

Paper ini bertujuan untuk menjelaskan perkembangan akuntansi akrual dan kesesuaian penerapan akuntansi akrual pada sektor publik. Fenomena adopsi akuntansi akrual oleh sektor publik di seluruh dunia telah terjadi selama 20 tahun terakhir. Peneliti menggunakan teknik pengumpulan data berupa penelitian kepustakaan. Paper ini menyoroti perkembangan akuntansi akrual, debat argumen pendukung dan penentang akuntansi akrual, serta isu-isu akuntansi akrual. Penelitian ini menunjukkan bahwa akuntansi akrual merupakan konsep yang lebih baik dibandingkan basis kas, akan tetapi akuntansi akrual masih membutuhkan perbaikan mendasar agar sesuai dengan karakteristik sektor publik. Adopsi akuntansi akrual memiliki risiko yang besar sehingga membutuhkan perencanaan yang baik untuk menghindari kegagalan.

Kata Kunci: akuntansi akrual, sektor publik

ABSTRACTThe purpose of this paper is to describe the development of accrual accounting and the suitability of the application of accrual accounting in the public sector. The phenomenon of accrual accounting adoption by the public sector around the world has taken place over the last 20 years. In this study, researcher used datacollection techniques such as library research. This paper highlights the development of accruals accounting,debates around supporting and opponents arguments, and issues in accruals accounting. The findings of this paper explained that accrual accounting is a better concept than cash basis, but accrual accounting still requires fundamental improvements to match the characteristics of the public sector. The adoption of accrual accounting has a greater risk that requires good planning to avoid failure.

Keyword: accrual accounting, public sector

PENDAHULUAN

Di kehidupan sehari hari masyarakat sangat akrab dengan keberadaan organisasi sektor publik di sekitar lingkungannya. Institusi pemerintah seperti dinas pendidikan, puskemas, dan universitas merupakan beberapa contoh dari organisasi sektor publik. Dinas, badan dan institusi tersebut menyediakan barang dan jasa kepada masyarakat semata mata untuk kesejahteraan masyarakat dengan prinsip nirlaba bukan seperti sektor swasta yang memiliki tujuan untuk mendapatkan laba.Mahmudi (2010:34) mengatakan organisasi sektor publik sering digambarkan tidak produktif, tidak efisien, selalu rugi, rendah kualitas, kurang inovasi dan kreativitas serta berbagai kekurangan lainnya. Gambaran ini sesungguhnya sangat merugikan mengingat fakta bahwa organisasi sektor publik mengelola uang yang sangat besar dari masyarakat. Buruknya

1pengelolaan organisasi sektor publik memunculkan kritik keras sehingga mendorong terjadinya reformasi manajemen sektor publik. Reformasi sektor publik tidak hanya terjadi di negara negara maju, tetapi beberapa negara berkembang dan negara tertinggal secara aktif terus melakukan reformasi lembaga publik. Salah satu gerakan reformasi sektor publik yang paling popular adalah konsep New Public Management yang disingkat NPM.Pada sektor swasta, akuntansi memiliki peranan yang sangat penting. Perkembangan akuntansi di sektor ini sangat pesat dan bergerak dinamis mengikuti perkembangan perekonomian dibandingkan dengan akuntansi sektor publik. Akuntansi sendiri telah berperan untuk menghasilkan sumber informasi yang kemudian digunakan untuk proses pengambilan keputusan ekonomi yang lebih baik. Informasi yang dihasilkan akuntansi menjadi alat untuk mengukur sejauh mana efisensi dilakukan dan sebagai alat pertanggungjawaban.Perkembangan akuntansi yang sangat pesat di sektor swasta tidak diikuti sektor publik. Lahirnya konsep New Public Management menyebabkan reformasi akuntansi di sektor publik. Dimulailah masa di mana prinsip prinsip akuntansi yang ada di sektor swasta diadopsi oleh sektor publik.Djamhuri dan Mahmudi (2006:318) menarik kesimpulan tentang hubungan antara konsep New Public Management dengan reformasi akuntansi di organisasi sektor publik sebagai berikut :The implication of adopting New Public Management model is the need to conduct a series of reform in public sector, i.e. accounting, budgeting reform, financial management reform, audit reform, as well as institutional reform. The migration to accrual accounting from cameral (cash basis) accounting and single entry is one form of public sector accounting reform.

Sedangkan menurut Bunea dan Cosmina (2008:1) menggambarkan hubungan New

Public Management dengan reformasi akuntansi di sektor publik sebagai berikut:

New Public Management is focused on efficiency, as governments around the world are being asked to do more with less and to be fully accountable to the community for resources entrusted to them. Accounting plays a crucial role in New Public Management developments as the means by which measurements are made, achievements are documented, and negotiations take place. (ditebalkan untuk penegasan)

McKendrick (2007:2) menjelaskan bahwa akuntansi akrual telah menyebar ke banyak negara seiring dengan perkembangan New Public Management. Hal ini merupakan bagian dari bentuk adopsi proses dan teknik manajemen swasta ke manajemen sektor publik.Dari uraian di atas kita dapat melihat bahwa reformasi di bidang akuntansi merupakan bagian dari konsep New Public Management. Akuntansi pada sektor publik menjadi alat pengukuran untuk menentukan apakah sektor publik telah mencapai efisiensi. Salah satu reformasi akuntansi di sektor publik adalah perubahan basis akuntansi. Perubahan basis akuntansi dari akuntansi kas ke akuntansi akrual merupakan salah satu ciri adopsi konsep New Public Management oleh sektor publik.Akuntansi akrual sendiri merupakan konsep yang sangat popular digunakan di sektor swasta, karena akuntansi akrual dianggap memberikan benefit yang besar kepada penggunanya. Akuntansi akrual memberikan informasi yang lebih bisa diandalkan karena mampu memberikan informasi tentang kewajiban dan hak yang akan diterima di masa depan sehingga keputusan ekonomi dapat diambil lebih baik. Akuntansi akrual telah menjadi asumsi dasar dalam kerangka konseptual penyusunan laporan keuangan dengan International Financial Reporting Standards (IFRS). Basis akrual menjelaskan bahwa transaksi yang mempengaruhi keuangan perusahaan dicatat pada saat terjadi bukan didasarkan pada saat menerima atau mengeluarkan uang (Kieso et al, 2011:51). Contoh lain adalah Ikatan Akuntan Indonesia (2009:5) melalui Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan No.1 (Revisi 2009) paragraf 21 mewajibkan perusahaan untuk menyusun laporan keuangan atas dasar akrual. Adanya regulasi ini menjelaskan bagaimana krusialnya konsep akuntansi akrual di sektorbisnis.

Organisation for Economic Co-operation and Development (2002:2) menjelaskan bahwa penggunaan basis akuntansi akrual yang menjadi tren di berbagai Negara saat ini tentu sangat terkait dengan tujuan dan manfaat dari penggunaanya itu sendiri. Penggunaan basis akrual merupakan salah satu ciri dari praktik manajemen keuangan modern (sektor publik) yang bertujuan untuk memberikan informasi yang lebih transparan mengenai biaya (cost) pemerintah dan meningkatkan kualitas pengambilan keputusan di dalam pemerintah dengan menggunakan informasi yang diperluas, tidak sekadar memperhatikan kas. Secara umum, basis akrual telah diterapkan di negara-negara yang lebih dahulu melakukan reformasi manajemen publik seperti New Zealand yang pertama kali menerapkan laporan keuangan dan anggaran berbasis akrual di dunia sejak tahun 1990. Tujuan kunci akuntansi akrual adalah untuk meminta pertanggungjawaban para manajer dari sisi keluaran (output) dan/atau hasil (outcome) dan pada saat yang sama melonggarkan kontrol atas masukan (input). Dalam konteks ini, para manajer diminta agar bertanggung jawab untuk seluruh biaya yang berhubungan dengan output/outcome yang dihasilkannya, tidak sekadar dari sisi pengeluaran kas. Karena itu, hanyabasis akrual yang memungkinkan untuk mengakui semua biaya, dengan demikian dapat mendukung pengambilan keputusan oleh para manajer organisasi sektor publik secara efisien dan efektif.Berbagai dorongan untuk mereformasi akuntansi pada sektor publik juga hadir dari berbagai lembaga internasional. Dalam Beberapa tahun terakhir sampai sekarang organisasi global seperti Bank Dunia, International Monetary Fund (IMF) dan International federation of Accountants (IFAC) aktif mempromosikan adopsi manajemen dan teknik sektor swasta ke sektor publik (Roob dan Newberry, 2007:743). Dengan banyaknya dukungan dan dorongan dari lembaga lembaga penting tidak mengherankan jika akuntansi akrual diadopsi oleh sektor publik. Setiap negara sekarang berusaha untuk melakukan perubahan sistem akuntansi di sektor publik, misalnya Indonesia yang secara bertahap merubah sistem basis kas menjadi sistem akrual mulai tahun 2003 sampai tahun 2014. Meskipun terlihat baik, konsep akuntansi akrual sendiri masih memiliki banyak perdebatan dari beberapa pihak. Carlin (2005:1) mengatakan :Debates about the adoption of accrual accounting and financial reporting techniques by the public sector have been so widespread over the last decade that they may be labelled, without risk of inaccuracy, peripatetic. Questions as to whether accrual based techniques should be adopted by public sector entities are largely passe in the antipodes where they have penetrated every layer of the public sector over the past decade.

Konsep akuntansi akrual masih diperdebatkan karena banyak yang berfikir bahwa sektor publik dan sektor swasta harus memiliki sistem yang berbeda karena memiliki karakteristik yang berbeda. Beberapa kritik lain mengatakan bahwa akuntansi akrual merupakan usaha untuk membuat sektor publik menjadi institusi yang neoliberal. Hal ini diungkapkan oleh Ellwood dan Newberry (2006:1) yang menyimpulkan bahwa paper suggest that in both countries, accrual accounting, as developed, also provides a means to reduce the governments role to that of procurer of services and enforcer of rules set by others, thus advancing a controversial privatisation and trade liberalization agenda which is consistent with neo-liberal principles.Selain itu argumen bahwa akuntansi akrual dapat memberikan akuntabilitas yang lebih baik juga mendapatkan tantangan dari beberapa ahli yang menyatakan bahwa tidak semua sektor publik cocok dengan akuntansi akrual dan justru akuntansi akrual sendiri yang mengaburkan informasi akuntabilitas. Beechy (2007:1) memberikan argumen terkait akuntabilitas yang disediakan akuntansi akrual sebagai berikut The argument of this paper isthat the use of full accrual accounting actually obscures operating accountability and transparency in some types of organizations.Beberapa argumen di atas memberikan keraguan terhadap konsep akuntansi akrual sendiri. Keraguan ini hadir karena anggapan bahwa ketika sektor publik mengadopsi teknik-teknik yang ada di sektor swasta maka sektor publik akan berfikir seperti sektor swasta. Perubahan pola berfikir sektor publik ini sangat ditakuti karena secara prinsip sektor publik dan swasta tidak sama.Adopsi teknik teknik ini secara umum mendorong sektor publik untuk menjadi efisien. Tuntutan untuk menjadi efisien membuat sektor publik melakukan konsep privatisasi. Contoh reformasi di sektor publik dapat di lihat dari Negara New Zealand seperti yang dijelaskan Roob dan Newberry (2007:743) The creation of State Owned Enterprises occurred at an early stage (19851986) in New Zealands public sector reforms. An extensive programme of privatization followed, against mounting public opposition that culminated in a changed electoral system.Privatisasi ini sejalan dengan ideologi neoliberal yang ingin mengurangi peran pemerintah dalam proses produksi. Ideologi neoliberal berusaha agar swasta mendominasi perekonomian. Ini tentu sangat berbahaya mengingat ideologi ini dapat menyebabkan kerusakan sistem perekonomian. Beberapa Negara berkembang biasanya didorong oleh ahli dan teknokrat yang didukung oleh IMF untuk melakukan reformasi, teknokrat ini membuat perbaikan didasarkan dengan proposal yang sesuai dengan ideologi bukan sains ekonomi (Stiglitz:2003).Konsep neoliberal ini ternyata juga disebarkan melalui lembaga lembaga internasional yang getol untuk mempromosikan konsep akuntansi akrual. Kelsey dalam Ellwood dan Newberry (2007:1) mengatakan. The economic policy underlying the structural adjustment and reform programmes advocated by such key supra-national agencies as the OECD, the International Monetary Fund (IMF), the World Bank and its allied agencies, and credit rating agencies is distinctively neo-liberal.Melihat uraian di atas terlihat bahwa masih terjadi perdebatan yang cukup rumit mengenai konsep New Public Management dan turunannya yaitu akuntansi akrual. Konsep- konsep ini masih diperdebatkan sehingga penulis berusaha untuk mencoba mengurai perkembangan teori akuntansi akrual dan berusaha melihat bagaimana akuntansi akrual diterapkan di sektor publik.Tujuan yang ingin dicapai sehubungan dengan penelitian adalah sebagai berikut: 1)Untuk mengetahui perkembangan akuntansi akrual terkait dengan latar belakang kemunculan dan proses penerapannya di sektor publik. 2) Untuk mengetahui perdebatan pendukung dan penentang teori akuntansi akrual 3) Untuk mengetahui isuisu akuntansi akrual di sektor publikJenis studi ini tergolong dalam studi pustaka atau literatur (Library Research) berupa pencarian fakta dengan interpretasi yang tepat. kajian pustaka merupakan penampilan argumentasi penalaran keilmuan yang memaparkan hasil kajian pustaka dan hasil olah pikir peneliti mengenai suatu masalah/topik kajian. Menurut Sangadji dalam Akbar (2012:54), Pengertian penelitian kepustakaan adalah penelitian yang dilaksanakan dengan menggunakan literatur (kepustakaan), baik berupa buku, catatan, maupun laporan hasil penelitian dari penelitian terdahulu.

HUBUNGAN NEW PUBLIC MANAGEMENT DAN PENERAPAN AKUNTANSI AKRUALSeperti yang dibahas sebelumnya bahwa kita dapat menarik benang merah antara New Public Management dengan akuntansi akrual. New Public Management telah mereformasi pengelolaan keuangan sektor publik dengan menggunakan pendekatan pendekatan yang ada pada sektor swasta dalam rangka mencapai efisiensi dan efektivitas penyelenggaraan sektor publik. Untuk mencapai tujuan ini maka diperlukan sebuah alat pengukuran kinerja dan pertanggungjawaban.Akuntansi yang berperan sebagai alat pengukuran kinerja dan pertanggungjawaban juga mengalami sebuah perubahan. Perubahan yang dimaksud adalah penerapan sistem akrual yang merupakan adopsi dari sektor swasta menggantikan sistem kas. Upping dan Oliver (2011:1) menjelaskan sebagai berikut :New Public Management (NPM) is a management philosophy which focuses on the change in management practices of the public sector towards more private sector practices, with accountability focusing on results rather than processes. NPM introduces a new imperative for efficiency and transparency into all elements of the public sector. One important element of this change can be seen in the accounting practices with a move from cash to accrual accounting, together with the adoption of management accounting techniques to measure and control activities.

Sedangkan Bunea dan Cosmina (2008:1) menjelaskan bahwa konsep New Public Management yang berfokus pada efisiensi memaksa seluruh pemerintahan yang mengadopsinya untuk bekerja lebih keras dan bertanggungjawab secara akuntabel kepadamasyarakat mengenai sumber daya yang digunakan, sehingga akuntansi memainkan peranan penting dalam perkembangan New Public Management berkaitan dengan pengukuran kinerja penggunaan sumber daya.Oleh karena itu akuntansi khususnya akuntansi akrual merupakan konsep yang ada akibat munculnya New Public management hal ini diperkuat oleh Watkins dan Edward (2007:34) yang menjelaskan bahwa Accounting is seen within this domain as an integral component of what is now termed New Public Management. Lebih lanjut Coonnely and Hyndmen menjelaskan The move from cash to accruals accounting by many governments is viewed as an aspect of an ongoing New Public Management agenda designed to achieve a more business- like and performance-focused public sector.Dari uraian di atas tentu sangat jelas konsep akuntansi akrual adalah sebuah konsep turunan dari New Public Management karena akuntansi akrual merupakan bentuk sistem manajemen sektor privat yang diadopsi ke sektor publik sebagai alat pengukuran kinerja. Bahkan Pentingnya akuntansi akrual terhadap New Public Management diungkapkan oleh Liekerman (2003:3) yang menjelaskan bahwa pemerintah yang mengadopsi New Public Management maka dalam bidang akuntansi harus juga menjalankan akuntansi akrual. Tanpa akuntansi akrual maka adopsi New Public Management akan berjalan kurang lancar.

PERKEMBANGAN AKUNTANSI AKRUAL DI SEKTOR PUBLIK

Pada tahun 1980-an terjadi fenomena perubahan gaya manajemen di sektor publik akibat stagnansi ekonomi yang menghantam beberapa negara seperti New Zealand, Australia dan Inggris. Fenomena perubahan ini popular disebut New Public Management. Apa yang memotivasi perubahan? Alasan utamanya adalah ketidakpuasan masyarakat terhadap kinerja Pemerintah yang dianggap tidak efisien dan efektif dalam pengelolaan sumber daya pada tahun 1970-an dan 1980-an. Ketidakpuasan ini dipicu oleh keadaan utang pemerintah yang terus meningkat, pajak lebih tinggi, dan turunnya pertumbuhan ekonomi. Dalam banyak kasus pemerintah diminta untuk mereview perannya dalam kegiatan dan operasi serta meningkatkan efisiensi dan efektivitas. Pemerintah diinginkan untuk berbuat lebih banyak dengan diiringi tuntutan agar manajer sektor publik menjadi lebih akuntabel (Buhr, 2010:12).Konsep New Public Management mulai diterapkan di Inggris pada tahun 1979 di masa pemerintahan Perdana Menteri Margareth Tacther sebagai bentuk perbaikan dari konsep administrasi publik tradisional yang terlihat tidak berjalan efisien. Bentuk reformasi yangdilakukan Margareth Tacther adalah melakukan pengurangan jumlah kota, mengurangi biaya dan meningkatkan pelayanan (Gruening, 2001:2). Stagnansi ekonomi yang dihadapi New Zealand mendorong mereka untuk melakukan inovasi. Inovasi yang dilakukan adalah menjalankan privatisasi dan desentralisasi di sektor publik. Sedangkan Australia pada tahun1980-an juga mengalami kesulitan ekonomi yang sangat rumit sehingga pada tahun 1983

Perdana Menteri Australia saat itu Robert Hawke telah mendukung gagasan pengelolaan berdasarkan hasil (output) dengan memulai reformasi manajemen keuangan di sektor publik untuk mencapai tujuan ini. Atas dasar ini pula Australia melakukan privatisasi, restrukturisasi pemerintah dan evaluasi program dilakukan untuk mencapai tujuan ini (Janet dan Robert,2007:15).

Watkins dan Edward (2007: 34) menjelaskan salah satu konsep yang diturunkan dari New Public Management adalah adopsi gaya manajemen sektor privat ke sektor publik. Kebutuhan transparansi, akuntablitas dan penilaian kinerja dalam sistem New Public Management mendorong penggunaan Akuntansi Akrual. Sektor privat sudah sangat familiar menggunakan akuntansi akrual, sedangkan sektor publik baru mengenal penggunaan akuntansi akrual pada tahun 1992 ketika New Zealand menjadi Negara pertama yang mengadopsi akuntansi akrual sebagai basis pelaporan keuangan. Dalam pemilihan basis akuntansi, akuntansi kas masih mendominasi di seluruh dunia. Akan tetapi tren yang terjadi adalah perubahan secara bertahap dari akuntansi kas menuju akuntansi akrual. International Federation of Accountants (2010:1) merekomendasikan akuntansi akrual akan mendorong transparansi dan akuntabilitas pada pengelolaan keuangan sektor publik.Pemerintah memberikan pelayanan publik tanpa memprioritaskan keuntungan. Tujuan utama dari akuntansi dan penganggaran pemerintah adalah menjelaskan kualitas barang dan jasa publik yang diberikan kepada warganya. Sebelumnya pemerintah tidak perlu melaporkan biaya operasi dan penerimaan kepada masyarakat dengan model yang sama sebagaimana sektor swasta melaporkannya kepada para pemegang saham. Tujuan akuntansi penganggaran pemerintah lebih sederhana karena hanya berfokus pada pengendalian input. Pengelolaan keuangan pemerintah menekankan bahwa dana harus digunakan secara ketat sesuai dengan anggaran yang telah disetujui oleh lembaga legislatif. Penerapan akuntansi berbasis kas pada akuntansi dan penganggaran pemerintah konsisten dengan kebutuhan manajemen sektor publik sehingga basis ini banyak diadopsi. Situasi mulai berubah pada 1990-an ketika munculnya peristiwa yang memicu kekhawatiran dan gencarnya implementasi New Public Management. Peristiwa yang memicu ini antara lain keinginan untuk mengatasi kesulitanfiskal atau krisis utang, keharusan menjaga kredibilitas dan reputasi sektor publik sebagai sektor ekonomi yang modern atau canggih, adanya tuntutan perubahan oleh organisasi- organisasi internasional, tekanan dari otoritas audit nasional, dan tuntutan masyarakat agar adanya peningkatan akuntabilitas dan kinerja pemerintah dalam rangka mendukung efektifitas dan efisiensi (Shi, 2005:7).Lebih lanjut Shi menjelaskan serangkaian reformasi di sektor publik mulai dilakukan. Salah satu bentuk reformasi adalah reformasi penyediaan barang publik dengan memungkinkan sektor swasta untuk berpartisipasi. Masuknya sektor swasta meningkatkan permintaan informasi akuntansi yang lebih transparan dan akurat dari pemerintah, kemudian hal ini mendorong pemerintah untuk menyajikan informasi yang cukup memudahkan perhitungan dan perbandingan biaya. Konversi ke basis akrual dalam akuntansi sektor publik membantu pengukuran biaya yang lebih akurat. Reformasi lain terfokus pada orientasi anggaran berbasis kinerja, output dan outcome dengan pendekatan manajemen pengeluaran publik. Akuntansi akrual diyakini menjadi instrumen penting dan bermanfaat untuk pemeriksaan efisiensi dan efektivitas biaya pemerintahan.Penggunaan akuntansi akrual merupakan salah satu ciri dari praktik manajemen keuangan modern (sektor publik) yang bertujuan untuk memberikan informasi yang lebih transparan mengenai biaya (cost) pemerintah dan meningkatkan kualitas pengambilan keputusan di dalam pemerintah dengan menggunakan informasi yang diperluas, tidak sekadar basis kas. Secara umum, akuntansi akrual telah diterapkan di negara-negara yang lebih dahulu melakukan reformasi manajemen publik. Tujuan kuncinya adalah untuk meminta pertanggungjawaban para manajer dari sisi keluaran (output), hasil (outcome) dan pada saat yang sama melonggarkan kontrol atas masukan (input). Para manajer di sektor publik diminta agar bertanggung jawab untuk seluruh biaya yang berhubungan dengan output/outcome yang dihasilkannya, tidak sekadar dari sisi pengeluaran kas. Dengan demikian akuntansi akrual dapat mendukung pengambilan keputusan oleh para manajer secara efisien dan efektif (Organisation for Economic Co-operation and Development, 2002:11).Salah satu faktor yang mendorong adopsi akuntansi akrual adalah ketidakpuasan dan banyaknya kekurangan yang dimiliki oleh basis kas. Meskipun memiliki banyak keterbatasan, akuntansi berbasis kas memiliki beberapa kelebihan sehingga masih banyak digunakan oleh sektor publik di beberapa Negara. Kelebihan itu adalah sederhana, lebih murah dan mudah untuk dipahami oleh non-akuntan (Buhr, 2010:12). Akan tetapi trend dan tuntutan akuntabilitas, efektivitas dan efisiensi mendorong akuntansi akrual untuk diadopsi olehsektor publik. Akuntansi akrual menjadi sangat popular dengan dukungan berbagai organisasi internasional seperti Bank Dunia, Organization of Economic and Development, International Monetary Fund dan Lembaga Pemeringkat Kredit (Ellwood, 2007:1).Negara - negara yang mengadopsi akuntansi akrual membutuhkan waktu yang sangat lama. Mengapa dibutuhkan waktu begitu lama untuk berubah? Jones dalam Buhr (2012:12) menjelaskan tentang kurangnya kebutuhan komparatif laporan keuangan antar sektor publik untuk menilai kinerja. Hal ini dikarenakan masingmasing pemerintah memiliki kemampuan untuk menetapkan kebijakan keuangan dan akuntansi sesuai keinginannya. Selain itu, dulu akuntansi pada sektor publik hanya dilihat sebagai alat pertanggungjawaban bukan sebagai alat pengambilan keputusan sehingga keunggulan akuntansi kas yang sangat sederhana menyebabkan pemerintah enggan untuk pindah ke akuntansi akrual.Memperkenalkan akuntansi akrual mendapatkan tantangan dalam proses adopsinya sehingga membutuhkan pendekatan bertahap (Treasury, 2005:40). Perlu diketahui bahwa tidak ada perubahan mendadak dari kas ke akrual. Perubahan basis akuntansi dilakukan bertahap melalui basis kas, basis kas yang dimodifikasi, basis akrual dimodifikasi, dan terakhir basis akrual. Kas yang dimodifikasi berbeda dari basis kas dalam akhir tahun penyesuaian dilakukan untuk beberapa non-cash item seperti piutang dan utang. Akrual Modifikasi berbeda dari akuntansi berbasis akrual dalam aset modal tidak diakui sebagai aset melainkan sebagai pengeluaran secara penuh dalam periode di mana mereka dibeli.

PERBANDINGAN PENERAPAN AKUNTANSI AKRUAL DI BEBERAPA NEGARA

Pada bagian ini kita akan melihat contoh penerapan akuntansi akrual di sektor publik. Penulis akan memperlihatkan penerapan akuntansi akrual di New Zealand, Fiji dan Nepal. New Zealand mewakili kesuksesan penerapan akuntansi akrual sedangkan Fiji dan Nepal mewakili kegagalan penerapan akuntansi akrual.New Zealand menjadi negara pertama yang sepenuhnya melaksanakan akuntansi akrual baik di tingkat nasional dan lembaga. Reformasi akuntansi akrual di New Zealand merupakan paling komprehensif di antara semua negara. Perubahan adalah bagian dari gelombang reformasi tahun 1980-an sebagai akibat dari kesulitan fiskal negara. Reformasi ini bertujuan untuk mencapai efisiensi. Untuk mencapai tujuan ini New Zealand menjalankan tiga kebijakan yaitu memisahkan fungsi komersial dari operasi pemerintah lainnya, menguatkan garis pertanggungjawaban menteri dan eksekutif dan merancang anggaran dan sistem manajemen keuangan untuk meningkatkan pengukuran kinerja sektor publik.Tiga kebijakan ini mempengaruhi adopsi akuntansi akrual di New Zealand. Departemen Keuangan New Zealand sudah mulai mempersiapkan akuntansi akrual pada tahun 1987. Public Finance Act diundangkan pada tanggal 1 Juli 1989. Undang-undang tersebut yang menjelaskan penggunakan metode akuntansi akrual untuk penganggaran dan pelaporan keuangan. Undang-undang juga mendefinisikan atribut dari manajemen fiskal yang baik, dan memastikan pemerintah memenuhi kriteria tertentu. Undang- undang ini menciptakan insentif bagi para politisi untuk mengejar kebijakan dalam kepentingan jangka panjang negara, bukan sesuai kepentingan politis jangka pendek (Ruth R,1996:5).

Pada tahun 1992 New Zealand berhasil membuat laporan keuangan dengan akuntansi akrual di seluruh entitas pemerintah. New Zealand butuh tiga tahun untuk menerapkan akuntansi akrual dan empat tahun untuk menghasilkan laporan keuangan konsolidasi untuk seluruh pemerintah (Beerson B,2011:17). Secara keseluruhan, reformasi keuangan di New Zealand menghasilkan perubahan positif yaitu peningkatan akuntabilitas, kinerja keuangan yang lebih baik, mencapai efisiensi dan pengurangan staf.Lebih lanjut Beerson menjelaskan bahwa New Zealand adalah pelopor dalam adopsi akuntansi akrual. Sebagai pelopor tentu New Zealand harus mampu merumuskan konsep akuntansi akrual ini tanpa berpanduan dari negara negara lain. Oleh karena itu terdapat beberapa tantangan yang dialami oleh New Zealand dalam mengadopsi akuntansi akrual yaitu biaya implementasi yang cukup besar dan kualitas informasi yang belum langsung dirasakan manfaatnya. Akuntansi akrual memerlukan biaya implementasi yang besar. Perubahan basis akuntansi memaksa seluruh departemen di New Zealand mengganti sistem informasi keuangan mereka hanya dalam waktu dua tahun. Selain itu terdapat risiko pengambilan keputusan yang buruk di awal implementasi. Hal ini diakibatkan pemerintah belum terbiasa menggunakan informasi akuntansi akrual. Sejak konversi ke akuntansi akrual volume dan kompleksitas laporan pemerintah kepada parlemen telah meningkat. Kompleksitas laporan keuangan menyebabkan parlemen membutuhkan saran analitis independen dari para ahli yang tentu akan memakan waktu dan biaya.Akuntansi akrual merupakan salah satu bagian dari paket reformasi keuangan New Zealand yang berperan penting dalam peningkatan akuntabilitas, efisiensi dan kinerja pemerintah. Tetapi dalam menilai perbaikan ini tidak boleh mengabaikan bentuk reformasi keuangan lainnya dan mengutamakan akuntansi akrual sebagai faktor tunggal. International Federation of Accountant Public Sector Comitte (1996:19) menjelaskan New Zealand telahmenikmati manfaat dari penerapan akuntansi akrual, karena telah melakukan pendekatan yang komprehensif dalam menerapkan strategi pemerintah, meningkatkan kualitas keputusan dan memungkinkan pengawasan yang efektif oleh parlemen.Sementara itu Menurut Digitaki dalam Tickell (2010:74) Fiji mencoba mengadopsi akuntansi akrual pada tahun 1994, Departemen Keuangan menanggapi dengan mencoba untuk memperkenalkan akuntansi akrual, bersama dengan banyak reformasi sektor publik lainnya. Sebuah kantor proyek akuntansi akrual didirikan pada tanggal 14 November 1994 setelah kabinet memberikan persetujuan untuk menerapkan sistem akuntansi akrual. Pengenalan akuntansi akrual di departemen pemerintah dibutuhkan untuk menyediakan manajemen suatu sistem informasi manajemen yang lebih efisien dan akurat dibanding sistem keuangan secaratunai.

Pada tahun 1994 pemerintah Fiji menetapkan proses adposi akuntansi akrual melalui dua tahap. Tahap pertama akuntansi akrual dilaksanakan oleh tiga Departemen (kehutanan, kelautan dan keuangan) sebagai pilot project. Tahap kedua adalah implementasi secara penuh di seluruh departemen. Departemen pilot project menyediakan informasi anggaran akrual bulan Maret 1995 dan menyelesaikan migrasi tanggal 1 Januari 1996. Departemen yang tersisa menyediakan informasi anggaran akrual pada Maret 1996 dan menyelesaikan migrasi tanggal 1 Januari 1997. Akan tetapi rencana ini tidak berjalan dengan mulus karena sampai tahun 1999 Fiji belum dapat mengadopsi akuntansi akrual. Proyek ini terhenti pada tahun 1999 akibat gejolak politik. Tickell (2010:75) menjelaskan bahwa faktor kegagalan Fiji disebabkan oleh: 1) penerapan akuntansi akrual yang tergesagesa tanpa perencanaan yang baik. 2) pengembangan sistem informasi akuntansi yang kurang baik. 3) terlalu bersandar dengan konsultan internasional. 4) kemampuan tenaga akuntansi yang rendahSetelah mengalami kegagalan pemerintah Fiji melakukan perbaikan sistem implementasi pada tahun 2004. Pemerintah Fiji berusaha merencanakan kembali model implementasi yang baik melalui pengembangan komprehensif untuk mengatasi faktor kegagalan pada percobaan sebelumnya. Fiji memulai proyek adopsi akuntansi meningkatkan kemampuan akuntan dan membuat pilot project yang lebih kecil. Usaha usaha ini relatif membutuhkan waktu yang cukup panjang sehingga adopsi akuntansi akrual berjalan lambat.Contoh kegagalan penerapan akuntansi akrual dapat dilihat di Nepal. Nepal merupakan salah satu negara yang kurang mampu secara ekonomi. Keadaan ini menyebabkan Nepal sering menerima bantuan dana dari lembaga internasional. Lembaga internasional berharap dana ini dapat dipertanggungjawabkan dengan baik sehingga memaksa Nepal untuk mengadopsiakuntansi akrual. Adhikari P dan Mellemfik F (2011:136) menjelaskan kegagalan penerapan akuntansi akrual di Nepal diakibatkan oleh ketidakmampuan lembaga internasional dalam melihat rendahnya kemampuan sumber daya manusia dan kurangnya motivasi dari pemerintah. Kurangnya motivasi pemerintah karena adopsi akuntansi akrual bukan berdasarkan keinginan sendiri melainkan pemaksaan dari organisasi internasional.

KESIMPULAN

Paper ini menyimpulkan bahwa akuntansi akrual merupakan salah satu bagian dari paket reformasi keuangan negara dan daerah yang berperan penting dalam peningkatan akuntabilitas, efisiensi dan kinerja pemerintah. Tetapi dalam menilai perbaikan ini kita tidak boleh mengabaikan bentuk reformasi keuangan lainnya dan hanya mengutamakan akuntansi akrual sebagai faktor tunggal. Beberapa negara telah menikmati manfaat lebih dari penerapan akuntansi akrual karena telah melakukan pendekatan yang komprehensif untuk menerapkan strategi pemerintah, meningkatkan kualitas keputusan dan memungkinkan pengawasan yang efektif oleh Parlemen.

DAFTAR PUSTAKA

Akbar, C. 2012. Penerapan Konsep Pajak Pada Zakat (Sebagai Alternatif Pengelolaan Zakat yang Secara Efektif). Skripsi tidak diterbitkan. Makassar: Program Sarjana Fakultas Ekonomi Universitas Hasanuddin.Adhikari, P and Mellamvik, F. 2011. The Rise and Fall of Nepalese Central

Government. Journal of Accounting in Emerging Economies vol 1. 12: 123-143.

Anwar, S. 2007. Budgeting and Budgetary Institutions, Public Sector Governance and

Accountability. Washington: World Bank.

Athukorala, L. 2003. Accrual Budgeting and Accounting in Government and its Relevance for

Development member Countries. Manila: Asian Development Bank.

Barton, D. 2004. How to Profit from Defence: A Study in The Misaplication of Business

Accounting to the Public Sector in Australia. Financial Accountability and Management.

10: 281-304.

Bastian, I. 2009. Akuntansi Sektor Publik di Indonesia. Yogyakarta: BPFE- Yogyakarta. Beechy, T.H. 2007. Does Accrual Accounting Enhance Accountability. The InovationJournal: The Public Sector Inovation Journal Volume 12, 1:1-18.Blondal, J. 2003. Accrual Accounting and Budgeting: Key Issues and Recent

Developments. OECD Journal on Budgeting,3 : 43-131.

Bovaird, T. Loffer, E.2003. Public Management and Governance. New York: Routledge. Buhr, N. 2010. From Cash to Accrual and Domestic to International Government Accounting Standard Setting in Last 30 Years. Makalah Disajikan pada Sixth Accounting HistoryInternational Conference, Welington. 19 Agustus.

Carlin, M. T. 2005. Debating the Impact of Accrual Accounting and Reporting in the Public

Sector. Financial Accountability and Management, 3: 309- 336.

Christensen, T et al.2007. Organization Theory and The Public Sector, Instrument, culture and Myth. New York: Routledge.Connolly, C. Hyndman, N. 2010. Accrual Accounting in public sector : a road not always taken. Makalah disajikan pada seminar Institute of Public Administration. IPA. Rome,28-30 November.

David, P. 4 November 2009. Skandal Manipulasi Laporan Keuangan PT KIMIA FARMA Tbk.

Hal 1.

Djamhuri, A. dan Mahmudi. 2006. New Public Mananagement, accounting reform and institutional perspective of public sector accounting in indonesia. Jurnal Bisnis dan Akuntansi,3:301-321.Drechsler, Wolfgang, 2005, The Rise and Deinise of the New Public Management, post- autisticeconoinics review, Issue No. 33, Online (http://www.paecon.net!PAEReview/issue33/Drechsler33.htm diakses 20 januari 2013).Economic and Social Council United Nations, 2003, Revitalizing public administration as a strategic action for sustainable human development:an overview, New York : Economic and Social Council United Nations.Ellwood, S. Newberry, S. 2006. Public Sector accrual Accounting Institutionalising Neo- Liberals Principles. Accounting, Auditing, Accountability Journal vol 20, 4: 549-573.Fadly, M. 2012. Implementasi Pemberdayaan Komunitas Adat Terpencil di Kecamatan Bua Punrang Kabupaten Luwu. Skripsi tidak diterbitkan. Makassar. Program Sarjana Fakultas Ilmu Sosial dan Ilmu Politik Universitas Hasanuddin.Halim, A. dan Syam, M. 2011. Akuntansi Keuangan Daerah.Jakarta: Salemba Empat.

Hari, R. 2008. Implementasi Kebijakan Pemberian Dana Subsidi Public Service Obligation Pada Kereta Rel Listrik JABOTABEK. Skripsi tidak diterbitkan. Jakarta: Program Sarjana Fakultas Ilmu Sosial dan Ilmu Politik Universitas Indonesia.HM Treasury. 2005. Delivery the Benefit of Accrual Accounting for Whole Public Sector.

London. HM Treasury.

Hood, C. 1991. A Public Management for All Season. Royal Institute Public

Admnistration Journal Volume 69, 1: 1-19.

Hughes, O. 2003. Public Management and Administration an Introduction (3rd Edition).

New York: Palgrave Macmillan.

Hughes, J. 2009. International Public Sector Accounting Stadards. Dalam F.B.Bogui (ed), Handbook of Govermental Accounting (hlm.491-519). New York: CRC Press.Ikatan Akuntan Indonesia. 2009. Standar Akuntansi Keuangan per 1 Juli 2009. Jakarta: Salemba Empat.Ismawati.K.2011.Accrual Accounting dalam New Public Management, (online), http://unsa.ac.id/ejournal/indekx.php/smoothing/article/view/820/246, diakses 11Desember 2012).

International Public Sector Accounting Board. 2011. International Public Sector Accounting

Standards. London: International Public Sector Accounting Board.

International Organization of Supreme Audit Institution.1995. Accounting Standard

Framework. Vienna: International Organization of Supreme Audit Institution. Janet, V. dan Robert, B. 2007. The New Public Service. New York: M.E. SharpeKieso, D et al. 2011. Intermediate Accounting IFRS Edition. Danvers: John Wiley & Sons. Likierman, A., 2003. Planning and controlling UK public expenditure on a resourcebasis, Public Money & Management 23, 45-50.

Lynn, L. 2006. Public Management Old and New. New York: Routledge.

Mahmudi. 2010. Manajemen Kinerja sektor Publik (edisi 2). Yogyakarta : Unit Pemerbit dan Percetakan Sekolah tinggi Ilmu Manajemen YKPNMahsun, M et al. 2011. Akuntansi Sektor Publik (edisi 3).Yogyakarta: BPFE Yogyakarta. Marti, C. 2006. Accrual Budgeting: Accounting Treatment of Key Public Sector Items andImplications for Fiscal Policy, 1: 45-65.

Mckendrick, J. 2007. Moderrnization of the Public Sector Accounting System in Central and Eastern European Countries : The Case of Romania. International Public Management Review,8 :165-185.Memorandum Pembahasan Penerapan Basis Akrual dalam Akuntansi Pemerintahan di

Indonesia. 2006. Jakarta: Komite Standar Akuntansi Pemerintah.Nawawi, Z. 2010. Perkembangan Ilmu Administrasi Publik dan Isu isu Kontemporer Administrasi Negara di Indonesia. Palembang: Program Pasca Sarjana Universitas Sjakhyakirti.Nordiawan, D. 2009. Akuntansi Sektor Publik. Jakarta: Salemba Empat

Organisation for economic Co-Operation and Development. 2002. Accrual Accounting and Budgeting. Makalah disajikan dalam Twenty-third Annual Meeting of OECD Senior Budget Officials, OECD, Washington DC, 3-4 Juni.Prayudi. 15 Januari 2007. Kebangkrutan Akuntansi Kapitalis. Hal 1.

Ruth, R. 1996. Opening and Balancing the books: the New Zealand experience. Perspectives

Accrual Accounting. 1: 5-11.

Roob, A. Newberry, S. 2007. Globalization : Govermental Accounting and

International Financial Reporting Standards. Sosio-Economic Review, 5: 725-754.

Shi, Y. 2005. Accrual Reform in Public Sector in China. Stanfoed Center for

International Development. 1: 1-46.

Simanjuntak, B. 2010. Moving Towards Accrual Accounting. Makalah Disajikan pada

Regional Public Sector Conference, Jakarta 8 November.

South Asian Federation of Accountants. 2006. A Study Accrual Based Accoutning for Goverments and Public Sector Entities in SAARC Countries. New Delhi. SAFA.Stallebrink, Odd. 2007. An Investigation of Discretionary Accruals and Surplus Deficit Management : Evidance from Swedish Municipalities. Financial Accountabiity & Management. 18: 441-458.Stallebrink, odd and Sacco, J. An Austria Perspective on Comercial Accounting Practices in

Public Sector: Accounting Forum vol 27. 3: 339-358.

Stiglitz, J. 6 Juli, 2006. Dont Trust Technocrats. Guardian, hlm 1.

Sunil, J. Kerry, J. New Public Management (NPM), Managerialism, and Value for Money (VFM) Audit: A Review of Empirical Literature with Special Reference to Australia. Paper Presented at Accounting Finance Australia And New Zealand conference in, Sydney Australia 6-8 juli 2008.Syarifuddin, 2003. Mencari Bentuk Standar Akuntansi Pemerintahan Daerah. Makalah Disajikan dalam Seminar Nasional Kontroversi Penerapan Akuntansi Pemerintahan Dalam Mewujudkan Good Governance. Ikatan Akuntan Indonesia Cabang Sulawesi Selatan. Makassar, 17 Juli.Tickel, G. 2010. Cash to Accrual Accounting: One Nations Dilemma.International Business & Economic Reseach Journal. 11: 71-78.

Upping, P. Oliver, J. 2011. Accounting Change Model for the Public Sector: Adapting Luder's Model for Developing Countries. International Review of Business Research Papers Vol. 7. 1: 364 380.Vinnari, Erja and Nasi, Salmi. 2008. Creative Acounting in the Public Sector.

Milking Water utilities to Balance Municipal Budgets and Accounts. Financial Accoutability and Management. 5: 97-116.Watkins, A. Edward, C. 2007. Accounting, New Public Management and American Politics: Theoretical Insights into the National Performance Review. Critical Perspectives on Accounting, 18: 3358.Wynee, A. 2003. Do Private Sector Financial Statement Provide a Suitable Model for Public Sector Accounts. Makalah Disajikan pada European Group of Public Administration annual conference on Public Law and the Modernising State in, Oeiras Portugal. 3-6September 2003.

Wynee, A. 2004. Is The Move to Accrual Based Accounting a Real Priority for Public Sector

Accounting. (online), www2.accglobal.com/doc/publicsector/ps_doc009.pdf, diakses

27 Februari 2013).

Yamamoto, H. 2003. New Public Management Japan Practice. Institute International

Policy Papers, 1: 1-31.ANALISIS MANFAAT DAN KELEMAHAN: PENGGUNAAN BASIS ANGGARAN DAN BASIS AKUNTANSI

Ardianto (Universitas Airlangga)

Abstrak

Artikel ini membahas analisis manfaat dan kelemahan dari penggunaan basis pencatatan yang berbeda antara penganggaran dan akuntansi. Kajian analisis ini memberikan gambaran trade off yang terjadi antara manfaat dan kelemahan dalam penggunaan basis yang berbeda-beda tersebut. Sistem penganggaran pada umumnya terpisah dari sistem akuntansi. Domain penganggaran dianggap sebagai bagian dari sistem akuntansi manajemen, sedang akuntansi keuangan memiliki sistem terpisah yakni sistem akuntansi keuangan. Tulisan ini akan memberikan gambaran manfaat dan kelemahan yang terjadi jika kedua kondisi ini dibandingkan, yaitu ketika penganggaran berbasis kas dengan akuntansi berbasis akrual, dan kondisi penganggaran maupun akuntansi keduanya berbasis akrual. Pada akhirnya artikel ini memberikan alternatif solusi yang masih terbuka untuk dikembangkan lebih lanjut, khususnya di dunia akademisi untuk memberikan manfaat di tataran praktis.

Kata kunci: analisis manfaat dan kelemahan, basis anggaran, basis akuntansi

PENDAHULUAN

Dalam PP 71 tahun 2010, dinyatakan bahwa basis untuk akuntansi menggunakan basis akrual. Penandingan anggaran dengan realisasinya dalam praktik di lapangan masih diwujudkan dalam bentuk Laporan Realisasi Anggaran (LRA) yang saat ini umumnya masih menggunakan basis kas. Di lain pihak PP 71 tahun 2010 mensyaratkan untuk menyajikan Neraca, Laporan Operasional dan Laporan Perubahan Ekuitas dengan basis akrual. PP 71 tahun 2010 dalam kerangka konseptualnya juga telah menyatakan jika suatu saat anggaran disusun dengan basis akrual, maka Laporan Realisasi Anggaran (LRA) juga harus disusun dengan basis akrual. (PP 71 tahun 2010 Kerangka Konseptual paragraf 44.)

Basis akrual sektor publik sesungguhnya memiliki tekanan tujuan yang berbeda dibanding pada sektor swasta. Penekanan di sektor publik lebih diperuntukkan dalam rangka menghitung biaya layanan atau cost of service yang akan digunakan untuk menilai efisiensi dan keekonomisan organisasi pemerintahan dalam mencapai tujuan. Pada sektor swasta tekanannya lebih pada penandingan yang tepat antara pendapatan dengan biaya. Pemahaman atas perbedaan tujuan penerapan akrual basis ini perlu mendapat perhatian karena dalam praktik penandingan yang tepat antara pendapatan dengan biaya secara teknis tidak mudah untuk dilakukan dengan tepat. Hal ini disebabkan prosedur formal yang memakan waktu.Kondisi ini seringkali menghambat kecepatan dalam pengakuan yang pada akhirnya berdampak pada penandingan antara pendapatan dengan biaya.

Jika dibandingkan dengan praktik di sektor bisnis, sesungguhnya selain perbedaan, terdapat pula beberapa kesamaan konsep mendasar yang dapat diadopsi jika memang selaras dengan tujuan pertanggungjawaban keuangan di sektor publik. Hal tersebut antara lain:1. Format anggaran dan realisasi harus sama sehingga dapat ditentukan varian atau selisih untuk kepentingan pengendalian.2. Tujuan penyusunan laporan keuangan adalah untuk pertanggungjawaban keuangan terhadap stakeholder dan untuk pengambilan keputusan.3. Keduanya memiliki kerangka dasar akuntansi yang hampir sama.

Saat ini basis yang umum digunakan dalam penganggaran adalah berbasis kas. Laporan Realisasi Anggaran dengan demikian juga berbasis kas. Hal ini dapat dipahami dengan fakta bahwa APBD/N juga masih menggunakan basis kas. Dengan berlakunya PP 71 tahun 2010 menyebabkan Laporan Keuangan Pemerintah akan disajikan dalam basis akrual. Pembahasan selanjutnya dalam artikel ini adalah melihat manfaat dan kelemahan atas kondisi di mana penganggaran menggunakan basis kas dan akuntansi menggunakan basis akrual. Ditelaah pula kondisi ketika anggaran berbasis akrual dengan akuntansi juga berbasis akrual.

PERBANDINGAN ANGGARAN BASIS KAS DENGAN ANGGARAN BASIS AKRUAL

Untuk melihat manfaat dan kelemahan penggunaan basis yang berbeda antara anggaran dan akuntansi, dapat ditabulasikan sebagai berikut:

Anggaran Basis Kas, Akuntansi Basis AkrualAnggaran Basis Akrual, Akuntansi Basis Akrual

ManfaatKelemahanManfaatKelemahan

1.Anggaran berbasis kas telah lazimditerapkan pada sektor publik. Tidakmemerlukanperubahan paradigma penganggaran.

2.Sederhana pemahaman anggaran yang didasarkan pada kas danhanya ditandingkan1.Tidak dapat ditandingkan antaraanggaran berbasis kas dengan realisasihasil operasionalmaupun posisi keuangan yang disajikan dalam basis akrual.

2.Pada dasarnya hanya melihatapakah aliran kas masuk dankeluar yang dianggarkan telah1.Dapat dilakukan pengendalian atasposisi keuangan dan operasionalorganisasi

2..Penganggaran tidak semata pada arus kas namun juga terhadap hasilakhir posisi keuangan dan operasi darisebuah organisasi sehingga1.Terdapat kerumitan menentukan targetanggaran atas pencapaian posisikeuangan dan hasiloperasi di masa depan.

2.Diperlukan pemahaman yang lebihatas interpretasipenyajian laporan anggaran dalam bentuk neraca,

Anggaran Basis Kas, Akuntansi Basis AkrualAnggaran Basis Akrual, Akuntansi Basis Akrual

ManfaatKelemahanManfaatKelemahan

dengan realisasinya.

3.Anggaran tidak disajikan akrual sehingga tidak ada perubahan dari praktik yang berlaku sebelumnya. Cost pelaporan lebih rendah.dilaksanakan sesuai rencana tersebut.Tidak melihat aspek efisiensi atasaktivitas tersebut.

3.Pengendalian atas capaian operasional danposisi yang hendak dicapai entitas kurang dapat dilakukan.

4.Keterserapan anggaran kas sebagai sebagai tolok ukur keberhasilan menyebabkan kecenderungan menyamakan anggaran dengan realisasi.dapat diukur efisiensi pelayanan publik.laporan operasional maupun laporanperubahan ekuitas pada saat akanmenyusunanggarannya.

3. Dimungkinkanterjadi lebih banyak penyajian laporan, antara lain anggaran kas dan realisasinya, anggaranOperasional (LO) dan realisasinya, anggaran posisi keuangan dan realisasinya dst.

Dalam praktik di sektor bisnis, telah lazim dilakukan penyusunan anggaran kas, anggaran keuangan (neraca) dan anggaran operasional (laba rugi) yang selanjutnya ditandingkan dengan realisasi masing-masing. Pada dasarnya anggaran ini tidak semata dilakukan untuk menjustifikasi adanya pengeluaran kas. Anggaran sesungguhnya adalah alat untuk perencanaan (planning), pengendalian (controlling) dan koordinasi (coordinating). Anggaran juga tidak sekadar menambahkan atau mengurangi angka dari tahun sebelumnya pada saat penyusunannya. Anggaran seharusnya diturunkan dari proses perumusan strategi menuju perencanaan strategi, selanjutnya menghasilkan sasaran strategis dan program kerja. Program kerja inilah yang menjadi dasar penyusunan anggaran. Dengan perbedaan tujuan sektor bisnis dengan sektor pemerintah, maka yang perlu dikaji adalah manakah yang dapat diadopsi oleh sektor pemerintah dalam konteks penganggarannya dan manakah yang tidak perlu. Apakah anggaran dalam format pelaporan keuangan juga diperlukan, ataukah cukup anggaran yang berbasis kas saja. Dengan demikian adalah relevan jika analisis perbedaan basis ini dilakukan.PERMASALAHAN

Pertanyaan kunci adalah apakah penganggaran di sektor pemerintah cukup dengan anggaran kas ataukah perlu disusun hingga anggaran operasional dan anggaran finansial (posisi keuangan) yang berbasis akrual. Beberapa pandangan dapat saja berbeda, namun perlu diperhatikan tujuan penyusunan laporan keuangan pada entitas pemerintah. Jika keefektifan, efisiensi dan keekonomian adalah sebuah upaya yang akan dicapai, tentunya dalam operasi dari sebuah entitas pemerintah juga harus dikendalikan dengan perencanaan yang mengarah pada pencapaian tujuan organisasi (pemerintah) tersebut. Laporan atas operasi entitas pemerintah, yang berdasar PP 71 tahun 2010 dikenal dengan istilah Laporan Operasional, seharusnya juga mendapat porsi penganggaran sebelum pelaksanaan operasinya. Implikasinya adalah anggaran harus disusun dengan basis yang sama dengan laporan operasional, yang tidak lain menggunakan basis akrual. Kondisi pengendalian ini dapat dicapai jika basis yang digunakan dalam penganggaran sama dengan basis akuntansi.

Di sisi lain terdapat kelemahan atau hambatan dalam menyamakan basis anggaran dengan basis akuntansi, antara lain:

1. Akan bertambah upaya (effort) untuk menyajikan laporan. Hal ini disebabkan masing- masing laporan akan ditandingkan dengan realisasinya. Setidaknya disamping menggunakan LRA yang berbasis akrual, tentunya untuk pengambilan keputusan terkait kas, laporan anggaran kas dan realisasinya (Anggaran Cash Flow) juga masih diperlukan (sulit untuk dapat ditinggalkan).

2. Kebiasaan dalam membaca anggaran berbasis kas dibanding anggaran berbasis akrual di sektor pemerintahan menyebabkan kemungkinan salah interpretasi bagi pengguna jika diubah ke basis akrual. Dengan demikian diperlukan upaya pemahaman bagi para pihak yang berkepentingan (stakeholder).

3. APBN/APBD masih berbasis kas dan tidak mudah langsung merubah ke basis akrual

4. Software atau sistem terkait penyajian laporan harus disesuaikan untuk menghasilkan penandingan yang setara antara format anggaran (akrual) dan format laporan keuangan (akrual). Kondisi ini memerlukan penyamaan kode akun dan sebagainya agar setiap pos yang dilaporkan telah terdapat dalam pos yang dianggarkan. Jika tidak cermat kondisi ini juga dapat menimbulkan permasalahan teknis.PP 71 tahun 2010, mensyaratkan entitas pelaporan untuk menyajikan setidaknya 7 jenis laporan sebagai berikut:1. Laporan Realisasi Anggaran (LRA)

2. Laporan perubahan saldo anggaran lebih (SAL)

3. Neraca

4. Laporan Operasional (LO)

5. Laporan Arus Kas (LAK)

6. Laporan Perubahan Ekuitas

7. Catatan atas laporan keuangan (CALK)

Poin 1 dan 2 disebut dengan laporan pelaksanaan anggaran, sedang poin 3 hingga 7 disebut laporan finansial.

Jika nantinya digunakan anggaran akrual maka implikasi terhadap penandinganya adalah dengan pelaporan akuntansi akrual pula. Pada saat itu sesungguhnya analog dengan melaporkan laporan operasional (berbasis akrual) ditandingkan dengan realisasinya yang juga berbasis akrual sehingga dihasilkan anggaran selisih lebih/kurang dari operasi. Akibatnya adalah terdapat anggaran posisi keuangan yang juga menampung anggaran selisih lebih/kurang pada sisi ekuitasnya. Pada dasarnya terdapat tarik menarik antara perlunya menyusun anggaran yang kompleks namun memberi manfaat yang optimal atau anggaran yang sederhana namun terbatas dalam memberikan manfaat.

Dalam lampiran PP 71 tahun 2010 ditunjukkan bahwa berdasar UU no 1 tahun 2004 pasal 70 ayat 2 dinyatakan bahwa pengakuan pendapatan dan belanja pada APBN/APBD menggunakan basis akrual. Faktanya sebagian besar praktik yang berlaku dalam penganggaran dan pelaporan pelaksanaan anggaran di Indonesia adalah berbasis kas. ( Halim dan Kusufi, 2012). Oleh karena itu, relevan untuk mengkaji penerapan anggaran yang berbasis akrual untuk ditandingkan dengan laporan realisasi yang berbasis akrual pula. Selanjutnya peran akademisi diperlukan untuk memperjelas konsep dan analisis lebih lanjut atas manfaat dan biaya setiap perubahan yang terjadi.

PENUTUP

Komponen penting dari basis akrual pada sistem akuntansi pemerintah adalah adanya akuntabilitas dan transparansi fiskal (Kara dan Kilic 2011). Dengan demikian tidak dapatdipungkiri bahwa penerapan basis akrual pada pelaporan keuangan sudah pada arah yang benar. Langkah selanjutnya yang tidak kalah penting adalah telaah lebih mendalam kelemahan dan kekuatan penggunaan sistem penganggaran yang berbeda basis dengan laporan akuntansinya. Jika penganggaran akan diubah ke basis akrual, perlu pula dikaji bagaimana pengendalian atas arus kas serta implikasi yang lain terkait basis yang digunakan dalam APBN/D. Kajian mendalam atas permasalahan ini penting untuk dilakukan karena perbedaan konsep yang ideal dengan praktik seringkali timbul karena pengetahuan manusia yang terus berkembang seiring dengan perjalanan waktu. Perbaikan ke arah yang lebih ideal merupakan kenyataan yang tidak terhindarkan seiring dengan pemahaman yang meningkat atas suatu konsep yang ideal.

Di sisi lain aspek biaya dan manfaat juga perlu menjadi pertimbangan. Setiap perubahan memerlukan biaya, dengan demikian perlu pula ditinjau asas kemanfaatannya. Apakah perubahan tersebut memberikan manfaat yang lebih besar menjadi fokus kajian pula. Apapun yang akan digunakan dalam sistem penganggaran seharusnya didukung oleh perangkat undang-undang/peraturan yang saling mendukung sehingga tidak menimbulkan permasalahan bagi pengguna peraturan tersebut.

REFERENSI

Iqbal dan Kusufi, dalam Halim dan Kusufi, 2012, Akuntansi Sektor Publik-AkuntansiKeuangan Daerah, Salemba 4

Kara, E dan Kilic Y. , 2011 Accounting Recording System on Accrual Basis at LocalAutorities in Turkey, International Journal of Business and Social Science Vol2 no 15

PP 71 tahun 2010 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan

UU no 1 tahun 2004TRANSISI DARI AKUNTANSI BERBASIS AKRUAL MENUJU PENGANGGARAN BERBASIS AKRUALArief Surya Irawan (FEB Universitas Gadjah Mada)

The transition to the accrual basis of accounting may bring certain advantages in the appropriate context.In contrast, the cash basis of accounting has served almost all governments wellover at least the last two hundred years(Andy Wynne, 2004)

PENDAHULUAN

Dalam proses penyusunan anggaran secara garis besar terdapat dua metode yaitu metode basis kas dan basis akrual. Metode basis kas dan basis akrual adalah dua representasi akhir dari gambaran kemungkinan penganggaran. Umumnya, negara-negara di dunia banyak yang menggunakan metode basis kas dalam aktivitas penganggaran sektor publik. Namun demikian, saat ini kebanyakan lembaga pemerintah bekerja dengan pola hibrida (hybrid), yaitu sistem kas dengan komitmen yang merupakan pengejawantahan dari basis akrual. Akan tetapi, tren menunjukkan anggaran publik memberikan informasi mengenai kos dari aktivitas dan semakin mengarah menjadi basis akrual.

Mengapa sejumlah negara beralih menggunakan akuntansi akrual? Untuk menjawab pertanyaan ini, beberapa alasan dapat dikemukakan. Pertama, akuntansi akrual menyediakan informasi untuk menjalankan organisasi dengan cara lebih efektif dan efisien. Kedua, sistem akuntansi akrual menciptakan kemungkinan untuk memberikan informasi baru yang merefleksikan realitas ekonomi dari organisasi. Hal ini akan semakin nyata dengan adanya dukungan dari sistem manajemen akuntansi. Pada keadaan ini, akuntansi basis akrual mungkin merupakan instrumen penting untuk meningkatkan akuntabilitas. Ketiga, reformasi akuntansi akrual mungkin juga dilandasi oleh pengalaman terdahulu dengan organisasi lain.

Informasi arus kas masih penting untuk dalam rangka mengontrol kondisi fiskal dan untuk identifikasi kebutuhan perbendaharaan sebagai bagian dari ekonomi makro (kebijakan moneter dan fiskal) dan peraturan penganggaran. Oleh karena itu, negara-negara yangmemperkenalkan penganggaran basis akrual juga menyediakan informasi arus kas agar memiliki ikhtisar yang lebih lengkap.

EVOLUSI MENUJU AKUNTANSI AKRUAL DAN PENGANGGARAN AKRUAL

Beberapa pakar mengatakan bahwa terdapat evolusi proses penyusunan anggaran dari basis kas menjadi basis akrual. Tabel di bawah menunjukkan perbandingan luas reformasi penganggaran dan akuntansi akrual pada 6 negara OECD.Tabel 1: Akuntansi akrual dan akuntansi pada pemerintahan Pusat/Federal dan Satuan Kerja di enam negara anggota OECD.

Penganggaran AkrualAkuntansi Akrual

DepartemenSatuan KerjaDepartemenSatuan Kerja

AustraliaXXXX

KanadaXX

BelandaXX

SwediaXX

Inggris RayaXXXX

Amerika SerikatXX

Sumber: Sterck, et.al, 2005

Sterck et. Al (2005) dengan berdasarkan hasil studi reformasi penganggaran dan akuntansi di atas, telah menyusun tiga skenario terkait dengan evolusi ke arah penganggaran akrual:

a. Skenario 1: Penganggaran basis kas dan akuntansi basis kas

Pada skenario ini dapat ditemui negara yang menggunakan penganggaran dan akuntansi basis kas dan komitmen, contoh Belanda.b. Skenario 2: Penganggaran basis kas dan akuntansi basis akrual

Pada skenario ini dapat ditemukan negara yang mengadopsi sistem akuntansi berbasis akrual, namun belum mengganti metode sistem penganggaran dengan tetap berdasar basis kas, contoh Amerika Serikat, Kanada dan Swedia.c. Skenario 3: Penganggaran dan Akuntansi Akrual secara penuh

Pada scenario ketiga, sistem akuntansi basis akrual didukung dengan sistem penganggaran basis akrual, contoh Australia dan Inggris.PERBANDINGAN AKUNTANSI AKRUAL DENGAN PENGANGGARAN AKRUAL

Akuntansi akrual fokus pada pencatatan dan pascapelaporan transaksi. Secara teknis, sebuah pemerintahan dapat mengimplementasikan akuntansi akrual tanpa harus melakukan perubahan pada kerangka kerja penganggaran berbasis kas yang berlaku termasuk untuk kementerian maupun lembaga

Penganggaran akrual, mencakup perencanaan basis akrual. Dalam hal ini penganggaran akrual menggabungkan penganggaran basis kas dengan transaksi- non-kas termasuk aset, kewajiban dan ekuitas. Sebagai contoh, anggaran akrual akan mencakup anggaran biaya, item- item non kas seperti depresiasi dan pengelolaan dana pensiun. Hal ini memungkinkan anggaran akrual menyediakan infomasi terkait implikasi pemanfaatan sumber daya atas aktivitas pemerintah yang sudah ditetapkan. Peruntukan anggaran untuk pemerintah/DPR juga dapat dikalkulasi dengan menggunakan basis akrual untuk membayar kos total (full cost) operasi pemerintah tidak tergantung pada saat kapan pengeluarannya terjadi. Sebaliknya, hal ini akan menimbulkan isu kompleksitas akuntansi dan manajemen kas yang harus diselesaikan sebelum basis akrual diimplementasikan.

PENYELARASAN AKUNTANSI AKRUAL DENGAN PENGANGGARAN AKRUAL

Banyak pendapat yang menyatakan bahwa reformasi akuntansi dan penganggaran seyogyanya diselaraskan sehingga ada dasar penandingan antara rencana pemerintah dengan hasil keuangan aktual. Blonde (2004 dalam Halim dan Kusufi, 2012) menyatakan bahwa tanpa perubahan dalam pengelolaan penganggaran, perubahan ke arah akuntansi berbasis akrual akan mengalami kegagalan dalam rangka menciptakan perubahan budaya maupun insentif yang pada akhirnya akan mengurangi kebermanfaatan perubahan tersebut. Pemerintah bisa saja memutuskan untuk mengadopsi akuntansi berbasis akrual sebagai langkah awal sebelum mengaplikasikan penganggaran akrual yang cenderung lebih kompleks impelementasinya. Akumulasi pengalaman implementasi akuntansi akrual dan ketersediaan data historis akan memberi kontribusi positif pada saat transisi ke penganggaran akrual

TANTANGAN REFORMASI PENGANGGARAN DAN AKUNTANSI BASIS AKRUAL

Penerapan sistem akuntansi dan penganggaran basis akrual memunculkan banyak tantangan antara lain:1. Transformasi manajemen berdasarkan kas menjadi berdasar prasyarat akrual

2. Memperoleh perhatian dan meyakinkan anggota parlemen

3. Menghadapi standar persaingan

4. Memutuskan pilihan antara sentralisasi atau desentralisasi sistem software

5. Meningkatkan fungsi finansial

6. Menghadapi tumbuhnya kebutuhan akuntan profesional

7. Mengurangi kompleksitas sistem

PENUTUP

Evolusi menuju akuntansi akrual mengarah kepada implementasi penganggaran akrual dapat dilakukan dengan 3 skenario yaitu penganggaran kas maupun akuntansi berbasis kas, penganggaran kas dan akuntansi berbasis akrual atau penganggaran akrual dan akuntansi berbasis akrual. Apapun metode perubahan yang dipilih tidak mengakibatkan kebutuhan akan informasi tentang kas menjadi berkurang.

REFERENSI

Ahyaruddin, Muhammad, 2013, Tantangan Penerapan Akuntansi Berbasis Akrual Di

Pemerintahan Indonesia, akhyaruddinmsc.blogspot.com, diakses 20 Januari 2014

Halim, Abdul, dan Syam Kusufi. 2012. Teori, Konsep, dan Aplikasi Akuntansi Sektor Publik, dari Anggaran Hingga Laporan Keuangan dari Pemerintah Hingga Tempat Ibadah. Salemba Empat. Jakarta.Kahn, Abdul & Stephen Mayers, 2009, Transition To Accrual Accounting, Technical Notes

And Manuals, International Monetary Fund.

Sterck, M., Scheers, B., Conings, Veerie & Boukaeert B., 2005, Linking Budgeting and Accounting Reforms an International Comparison, presented at 10th biennial CIGAR ConferenceMANFAAT BASIS AKRUAL AKUNTANSI PEMERINTAHAN: PONDASI MANAJEMEN BIAYA ENTITAS PEMERINTAHAN Muhammad IchsanProgram Studi Magister Akuntansi, Fakultas Ekonomi, Universitas Indonesia

E-mail :muhammad.ichsan71@ui.ac.id

ABSTRAK

Tulisan ini bertujuan untuk melihat manfaat penerapan akuntansi berdasarkan hasil penelitian pada entitas pemerintahan yang mempunyai kewajiban dan telah menerapkan akuntansi akrual. Berdasarkan hasil penelitian tersebut, dipahami bahwa akuntansi akrual jika dilaksanakan dengan baik, apalagi jika diintegrasikan dengan penerapan sistem akuntansi biaya akan memberikan manfaat dalam: meningkatkan kualitas penggunaan sumber daya, penguatan akuntabilitas, peningkatan transparansi atas total biaya aktivitas pemerintahan, dan penilaian secara lebih komprehensif atas pengaruh dari aktivitas pemerintahan terhadap perekonomian.Penerapan akuntansi pemerintahan akrual di Indonesia, sebenarnya telah mulai dilakukan sejak pemerintah memberikan penetapan Badan Layanan Umum/BLU (2005). Walaupun masih terdapat pro dan kontra terhadap penerapan akuntansi pemerintahan akrual, namun dapat dipahami bahwa akuntansi akrual dapat memberikan manfaat dalam pengelolaan biaya suatu entitas sehingga usaha-usaha untuk melakuan efisiensi dapat dilakukan. Dari pembahasan contoh kasus diketahui bahwa penerapan akuntansi akrual di entitas pemerintahan sebaiknya dimulai dari entitas pemerintahan yang mempunyai tugas memberikan atau menyediakan barang / pelayanan langsung kepada masyarakat. Entitas pemerintahan tersebut memerlukan suatu sistem akuntansi yang dapat digunakan untuk menghitung biaya satuan (unit cost). Mengetahui biaya satuan (unit cost) tidak semata- mata ditujukan untuk menetapkan nilai biaya yang harus ditanggung oleh masyarakat, tetapi juga berguna agar entitas tersebut dapat dikelola secara ekonomis, efisien, efektif, serta meningkatkan aspek kualitas tatakelola pemerintahan. Dengan mengetahui biaya satuan layanan juga dapat diketahui berapa proporsi yang harus ditanggung oleh pemerintah melalui APBN.

Kata Kunci : akuntansi akrual, akuntansi biaya, biaya satuan (unit cost), badan layanan umum, manajemen biaya, keadilan antar generasi.

PENDAHULUAN

Gelombang perubahan dunia yang dipacu oleh inisiatif penerapan Manajemen Publik Baru (MPB) / New Public Management (NPM) telah mendorong banyak negara untuk segera mengambil langkah perubahan. Ini merupakan pilihan yang paling realistis dan paling logis karena negara menghadapi semakin menguatnya tuntutan akan akuntabilitas dan transparansi yang lebih baik dalam pengelolaan sumber daya keuangan, yaitu agar pengelolaannya dapat dilakukan secara ekonomis, lebih efisien, dan semakin efektif.Dalam dua dasawarsa terakhir, banyak negara melaksanakan reformasi dalam bidang pengelolaan keuangan negara yang merupakan bagian penting dari inisiatif Manajemen Publik Baru (MPB) / New Public Management (NPM). Salah satu reformasi yang dilakukan adalah mengganti atau merubah sistem akuntansi anggaran negara yang semula menggunakan basis kas (budgetary cash accounting systems) menjadi sistem anggaran dan akuntansi yang berbasis akrual, yaitu basis akuntansi yang digunakan oleh entitas bisnis.Dalam banyak literatur dijelaskan bahwa akuntansi akrual diyakini mempunyai manfaat yang lebih baik dibandingkan dengan akuntansi kas.Diamond (2002 : 9-10) dalam dokumen International Monetary Fund (IMF) yang berjudul : Performance Budgeting: Is Accrual Accounting Required?, menuliskan ada empat manfaat dari akuntansi akrual yaitu :1. Meningkatkan Kualitas Penggunaan Sumber daya (Improve Resource Allocation).

2. Penguatan Akuntabilitas (Strengthened Accountability).

3. Meningkatkan Transparansi atas Total Biaya dari Aktivitas Pemerintahan (Enhanced

Transparency on Total Resources Costs of Government Activities).

4.Melihat dengan Lebih Komprehensif atas Pengaruh dari Aktivitas Pemerintahan Terhadap Perekonomian (More Comprehensive View of Governments Impact on The Economy).Uraian deskriptif atas berbagai manfaat akuntansi akrual sudah banyak dituliskan. Namun hasil penelitian atas manfaat dari praktik akuntansi akrual yang telah berjalan di entitas pemerintahan, terutama di Indonesia, masih sedikit.Di Indonesia, reformasi pengelolaan keuangan negara telah berjalan lebih dari satu dasawarsa yaitu sejak ditetapkannya paket undang-undang keuangan negara, yang terutama adalah Undang-undang (UU) Nomor 17 tahun 2003 tentang Keuangan Negara dan Undang- undang (UU) Nomor 1 tahun 2004 tentang Perbendaharaan Negara. Dengan dilaksanakannya reformasi ini maka pengelolaan keuangan Negara harus dapat dijalankan secara tertib, taat pada peraturan perundang-undangan, efisien, ekonomis, efektif, transparan dan bertanggung jawab dengan memperhatikan rasa keadilan dan kepatutan, sebagaimana dimaksud dalam Pasal 3 ayat (1) UU Nomor 17 tahun 2003.Paket perundang-undangan keuangan negara tersebut telah menetapkan bahwa pengelolaan keuangan negara harus dilaksanakan dengan dukungan penerapan sistem akuntansi yang baik berpondasikan pada sistem pengendalian internal yang kokoh. Dalam paket perundang-undangan keuangan negara tersebut juga telah ditetapkan bahwa pelaksanaan sistem akuntansi akrual paling lambat 5 tahun sejak UU No. 17 tahun 2003 ditetapkan atau pada tahun2008.

Selama basis akrual belum dilaksanakan, pemerintah menjalankan sistem akuntansi menggunakan basis akuntansi cash towards accrual. Hal ini didukung Peraturan Pemerintah (PP) Republik Indonesia Nomor 24 Tahun 2005 tentang Standar Akuntansi Pemerintahan (SAP) sebagai dasar pelaksanaan sistem akuntansi pemerintahan dengan basis cash towards accrual. Peraturan Pemerintah (PP) Republik Indonesia Nomor 71 Tahun 2010 tentangStandar Akuntansi Pemerintahan (SAP) merupakan dasar pelaksanaan sistem akuntansi pemerintahan dengan basis akrual.Tulisan ini dimaksudkan untuk memperlihatkan manfaat dari penerapan akuntansi akrual di entitas pemerintahan berdasarkan hasil penelitian pada suatu entitas pemerintahan di Indonesia yang telah menerapkan akuntansi akrual. Tujuan dari tulisan ini adalah untuk mengidentifikasi entitas pemerintahan di Indonesia yang telah melaksanakan akuntansi akrual, menghitung biaya dari satu pelayanan yang dilaksanakan entitas pemerintahan tersebut, serta menguraikan manfaat perhitungan biaya pelayanan tersebut dalam peningkatan kualitas penggunaan sumber daya, penguatan akuntabilitas, peningkatan transparansi atas total biaya suatu pelayanan, dan penilaian pengaruhnya terhadap kebijakan fiskal.

AKUNTANSI AKRUAL VERSUS AKUNTANSI KAS

Dalam banyak literatur, akuntansi akrual diyakini mempunyai beberapa manfaat yang lebih baik dibandingkan dengan akuntansi kas, yang oleh Eriotis, Filippos dan Dimitrios (2011: 155) dikelompokkan dan diikhtisarkan sebagai berikut : (i) it provides a clear picture of the total cost of government programs, activities and services provided; better measurement of costs and revenues; enhancement of control process and transparency; (ii) greater focus on outputs; focus on the long-term impact of decisions; (iii) more efficient and effective use and management of resources and greater accountability; (iv) reduction and better measurement of public expenditures; (v) better presentation of the financial position of the public sector organisations; (vi) better financial management; improvement of performance measurements and greater comparability of managerial performance between periods and organizations by calculating indicators on the basis of comprehensive and consistent financial and operational data; (vii) greater attention to assets and more complete information on public organisations liabilities through better assets and liabilities management; (viii) better planning for future funding requirements (ix) helps with make/buy or rent/buy decisions; (x) better decisions on feasibility of providing services; (Mellett, 2002; and Olsen dkk., 2001; Barrett, 1993; Evans,1995; Pallot, 2000; Mellor, 1996; Brusca, 1997; Funnel and Cooper, 1998; Ryan, 1998; Chan,

2003; Guthrie, 1998; Jones, 2004; Barzelay, 1992; Moe, 1994; Venieris and Cohen, 2004; Cohen dkk., 2007; Aucoin, 1995; Pessina and Steccolini, 2007; OECD, 2005; and International Federationof Accountants - Public Sector Committee, 2000 and 2002, pp. 710).Diamond, (2002 : 8-9) menyatakan bahwa , an accrual system recognize a financial flow, which does not result in cash flows e.g., depreciation, transfer, write-off of physicalassets, and accrued interest which were necessary to consider from an efficiency viewpoint, representing the full costs of providing government services, and which also allowed a wider assessment of government operations.. Selanjutnya Diamond (2002 : 9-10) menjelaskan berbagai manfaat yang bisa diperoleh dari penggunaan akuntansi akrual, yang utama adalah :1. Meningkatkan Kualitas Penggunaan Sumber daya (Improve Resource Allocation)

Akuntansi kas tidak dapat menyediakan informasi yang berkaitan dengan seluruh biaya (full costs) dari penyediaan layanan publik. Sementara akuntansi akrual mampu menyediakan informasi keuangan yang dapat digunakan untuk menghitung seluruh biaya pelayanan berdasarkan pada biaya seluruh sumber daya yang digunakan (termasuk sumber daya non kas seperti penggunaan aset tetap/fixed assets). Dengan menggunakan metode full cost bisa dilakukan analisis efisiensi dan perkiraan kebutuhan dana untuk mengganti aset yang sekarang digunakan.2. Penguatan Akuntabilitas (Strengthened Accountability)

Akuntabilitas akan semakin baik ketika pertanggungjawaban pengelolaan keuangan tidak hanya terbatas pada sumber daya kas masuk (cash inflows) dan kas keluar (cash outflows), tetapi juga terhadap asset selain kas (non cash asset) dan kewajiban (liabilities). Dengan akuntansi akrual, entitas perlu menentukan secara jelas kinerja pelayanan yang ingin dicapai dan biaya keseluruhan (full cost) dari pelaksanaan pelayanan tersebut, lebih jauh definisi yang kinerja yang jelas akan menentukan informasi keuangan dan non keuangan yang dibutuhkan untuk mengelola organisasi dan mengelola pengeluaran.3. Meningkatkan Transparansi atas Total Biaya dari Aktivitas Pemerintahan (Enhanced

Transparency on Total Resources Costs of Government Activities).

Akuntansi akrual juga mempunyai manfaat yang bersifat umum dalam menyediakan informasi operasional pemerintahan yang berpotensi untuk meningkatkan transparansi dan memperbaiki tanggung jawab fiskal (fiscal responsibility). Akuntansi akrual mempunyai prinsip pengungkapan penuh (full disclosure) atas aset dan kewajiban serta pendapatan dan beban.4. Melihat dengan Lebih Komprehensif atas Pengaruh dari Aktivitas Pemerintahan Terhadap

Ekonomi (More Comprehensive View of Governments Impact on The Economy)

Informasi kas dalam laporan arus kas (cash flow statement) lebih jelas menunjukan rekonsiliasi antara arus kas bersih terhadap perubahan dalam saldo kas dan bank sebagaimana disajikan dalam neraca (balance sheet), hal ini akan mengurangi berbagai hal yang tidak dapat dijelaskan dalam data laporan fiskal. Lebih jauh lagi klasifikasi arus kaskedalam kelompok aktivitas operasi, aktivitas investasi dan aktivitas pembiayan, akan menyedian informasi yang dapat digunakan untuk menelusuri pengaruh arus kas pemerintah terhadap aktvitas ekonomi yang terkait.

Mengutip hasil studi yang dilakukan oleh Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD), McPhee(2006 : 3) menyampaikan beberapa manfaat dari pelaksanaan akuntansi akrual yang dapat diperoleh oleh entitas publik, termasuk kemampuan untuk :1.Reflect and provide the basis for accountability for the additional flexibility provided to public sector managers;2. Underpin objectives for a more competitive approach to public sector provision;

3. Facilitate more efficient and effective resource management;

4.Improve accountability by extending the notion of performance beyond the use and application of cash; and5. Provide a longer term focus on the effect of government and management decisions.

Dukungan terhadap penggunaan basis akrual di Pemerintahan dari waktu ke waktu semakin meningkat, apalagi jika dikaitkan dengan inisiatif peningkatan kualitas Government Finance Statistic (GFS). Namun demikian, bukan berarti akuntansi kas tidak dibutuhkan atau sudah tidak mempunyai dukungan sama sekali. Diamond (2002:4) mengutip dari IFAC (1998) menjelaskan bahwa masih terdapat pro dan kontra terhadap basis kas yang diikhtisarkansebagai berikut :

Pros :

Allowsjudgmentoncompliancewithbudget Easily comprehended by users;

appropriations, traditionally cash-based.Simple to implement, this case ofcompilation, facilitates reports being timely, reliable, and comparable.Cost are low due to the lower levelof accounting skills required.

Sumber : IFAC (1998)

Cons :

Limited scope, not good at showing the impact of transactions resulting in cash flows outside the current reporting period.Cannot meet the demands for information on assets and liabilities, and impact of current consumption of the stock of assets held by government, transactions in kind and arrears.Focuses solely on cash flows and ignores other resource flows which may also affect governments ability to provide goods and servicesnow and in the future (e.g. accumulated borrowings and other liabilities).Limits accountability to use of cash, ignores accountability for management of assets and liabilities.KEADILAN ANTARGENERASI DALAM PENGELOLAAN KEUANGAN NEGARA

Pengelolaan keuangan negara harus dijalankan berdasarkan pada prinsip keadilan, di mana pihak yang menikmati manfaat yang lebih besar seharusnya dapat memberikan konrtibusi lebih besar kepada negara. Dalam ilmu akuntansi hal ini dikenal sebagai prinsip keadilan antargenerasi (intergenerational equity).Kerangka Konseptual Akuntansi Pemerintahan pada bagian yang menjelaskan mengenai peranan pelaporan keuangan di dalam paragraf 25, lampiran I.01 dari PP Nomor 71 tahun 2010, menjelaskan bahwa pelaporan keuangan mempunyai peran untuk menjaga keadilan antargenerasi (intergenerational equity) yaitu untuk membantu para pengguna dalam mengetahui kecukupan penerimaan Ppemerintah pada periode pelaporan untuk membiayai seluruh pengeluaran yang dialokasikan dan apakah generasi yang akan datang diasumsikan akan ikut menanggung beban pengeluaran tersebut. Hal ini dapat dipahami bahwa dalam mengelola keuangan negara, pemerintah harus berusaha dengan sungguh-sungguh agar aktivitas operasional pemerintahan dan program-program pemerintah saat ini tidak dibiayai dengan pembiayaan yang akan menjadi beban sangat berat bagi generasi selanjutnya.Vinnari dan Nasi (2008 : 99) mengutip Robinson (1998) menyampaikan bahwa pemenuhan prinsip keadilan antargenerasi (intergenerational equity) sering dianggap sebagai kriteria kunci untuk menjaga posisi fiskal pemerintah. Keadilan antargenerasi didasarkan pada prinsip bahwa para pembayar pajak dari generasi tertentu harus membiayai semua pengeluaran dan memberikan kontribusi dalam pembiayaan aset produktif sebanding dengan berapa banyak manfaat yang mereka terima dari aset tersebut.Sebagai sebuah konsep abstrak, prinsip keadilan antargenerasi ini dioperasionalkan melalui ekuitas antarperiode, yang pada gilirannya mensyaratkan harus adanya kecukupan pendapatan dari pajak yang dikumpulkan dalam setiap periode fiskal untuk menutupi biaya yang dikeluarkan dalam penyediaan layanan selama periode tersebut. Hal ini, pada gilirannya, memerlukan anggaran dan rekening tahunan yang seimbang serta pengendalian penggunaan ekuitas antar periode dalam pengalokasian anggaran yang tepat, meskipun dalam praktik tetap menimbulkan kontroversi.Berdasarkan hal tersebut pemerintah harus dapat menghitung dengan baik keseluruhan biaya dari program yang dijalankan (full program costs) dan keseluruhan biaya atas pelayanan yang diberikan (full services costs). Untuk itu Pemerintah memerlukan sistem akuntansi yang dapat menyajikan informasi tersebut. Hal ini hanya dapat dilakukan oleh sistem akuntansi yang berbasis akrual.

AKUNTANSI AKRUAL DAN MANAJEMEN BIAYA

NPM sejatinya mengarahkan dan mendorong agar pengelolaan pemerintahan dijalankan dengan lebih baik, yaitu lebih ekonomis, lebih effisien dan lebih efektif. Michel(2004 : 3) menekankan bahwa state and local governments have come under increasing preasures to do more with less. Hal ini sebagaimana perusahaan-perusahaan di sektor bisnis yang selalu bersaing untuk menjadi lebih baik yaitu dengan menjadi lebih cepat, lebih murah dan lebih berkualitas. Eriotis., Filippos dan Dimitrios (2011 : 154) menyatakan bahwa : governments are implementing numerous market-based and businesslike reforms, broadly known as New Public Management (NPM), aiming at bringing the public sector in line with the private sector. NPM digunakan sebagai instrumen untuk memperkenalkan disiplin pasar (market discipline) kedalam birokrasi publik juga sebagai pendorong perubahan fokus dari akuntabilitas masukan (input accountability) dan proses (process accountability) menjadi akuntabilitas keluaran (output accountability) dan hasil (result oriented accountability).Dalam kaitannya akuntansi akrual dengan NPM, McPhee, (2006 : 2) menyatakan bahwa accrual accounting, and then accrual budgeting, were important elements in a suite of public sector reforms directed to improving the efficiency and responsiveness of government services, and enhancing the accountability for the use of public resources. Akuntansi dan anggaran akrual merupakan elemen penting yang tepat digunakan dalam melaksanakan reformasi di sektor publik untuk meningkatkan efisiensi dan responsivitas pelayanan publik, serta meningkatkan akuntabilitas dari penggunaan sumber daya publik.Penerapan akuntansi akrual di pemerintahan dapat membantu menyediakan data dan informasi yang dapat digunakan untuk melakukan efisiensi. Hal ini dapat dilaksanakan dengan melakukan manajemen biaya (cost management) dengan sebaik-baiknya, seperti dengan melakukan analisis biaya (cost analysis) dan perhitungan biaya per program / per layanan (cost of programs / cost of services).Vinnari dan Nasi (2008 : 97) berdasarkan hasil penelitian Guthrie dkk., (1999 : 210) menulis: an increasingly notable element of the NPM movement is the seemingly endless list of accounting-based, financial management techniques that are being drawn on in the pursuit of reform dan bahwa : the field of NPFM is replete with jargon terms such as accrual accounts, performance indicators, delegated budgets, full costs, . . .to name just a few.Selanjutnya Vinnari dan Nasi (2008 : 97) menyampaikan bahwa upaya untuk memecahkan masalah keuangan publik telah dilakukan dengan memasukkan serta mengadopsimodel yang berasal dari sektor swasta (lihat misalnya,